zdaňování tabákových výrobků a minerálních olejů spotřebními

Transkript

SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o.
Bakalářský studijní program:
Ekonomika a management
Studijní obor:
Účetnictví a finanční řízení podniku
ZDAŇOVÁNÍ TABÁKOVÝCH VÝROBKŮ
A MINERÁLNÍCH OLEJŮ
SPOTŘEBNÍMI DANĚMI
BAKALÁŘSKÁ PRÁCE
Autor:
Renáta Bendová
Vedoucí bakalářské práce:
Prof. Ing. Václav Vybíhal, CSc.
Znojmo, duben 2009
SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o.
Akademický rok: 2008/2009
ZADÁNÍ BAKALÁŘSKÉ PRÁCE
Autor
Renáta Bendová
Bakalářský studijní program
Ekonomika a management
Obor
Účetnictví a finanční řízení podniku
Název tématu:
Zdaňování tabákových výrobků a minerálních olejů
spotřebními daněmi
Zásady pro vypracování:
1. Zpracovat návrh obsahu práce a projednat jej s vedoucím bakalářské práce.
2. Prostudovat odbornou literaturu a získat praktické poznatky pro vypracování bakalářské
práce.
3. V průběhu zpracování práce konzultovat průběžně s vedoucím bakalářské práce postup a
dosažené výsledky.
4. Deskripce a analýza zdaňování tabákových výrobků a minerálních olejů spotřebními
daněmi v podmínkách ČR a EU a návrhy změn daňového zatížení vybraných produktů
s ohledem na nastupující etapu krize v rámci hospodářského cyklu.
Rozsah práce:
50 s.
Seznam odborné literatury:
[1] BRABEC, F., HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, L. Daně 2008. 1. vyd. Praha: Aspi, 2008.
1086 s. ISBN 978-80-7357-349-2.
[2] KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 4. vyd. Praha: Aspi, 2006. 280 s. ISBN 807357-205-2.
[3] MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2008, úplná znění platná k 1.1. 2008. Praha: Grada
Publishing, 2008. 208 s. ISBN 978-80-247-2385-3.
[4] ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. 2. vyd. Praha: Linde, 2007. 256 s. ISBN 978-807201-649-5.
[5] ŠULC, I. Zákon o spotřebních daních. 2. vyd. Olomouc: Anag, 2007. 359 s. ISBN 97880-7263-377-7.
Datum zadání bakalářské práce:
říjen 2008
Termín odevzdání bakalářské práce:
duben 2009
L. S.
Renáta Bendová
Prof. Ing. Václav Vybíhal, CSc.
autor
vedoucí bakalářské práce
Prof. PhDr. Miroslav Foret, CSc.
rektor SVŠE Znojmo
Abstrakt
Bakalářská práce se zabývá problematikou spotřební daně z tabákových výrobků
a minerálních olejů. Práce je rozdělena na dvě části, část teoretickou a část praktickou.
V teoretické části jsou definovány základní pojmy týkající se problematiky spotřebních
daní, daňové definice, harmonizace daní a funkce a mechanismy zdaňování selektivních
spotřebních daní. Ve druhé, praktické části je blíže analyzována problematika zdaňování
tabákových výrobků a minerálních olejů. Praktický přínos spočívá zejména v kvantifikaci
struktury prodejních cen tabákových výrobků a její srovnání se sousedním Německem.
V oblasti zdaňování minerálních olejů je důraz kladen zejména na vrácení spotřební daně
z minerálních olejů osobám, které tyto oleje užívají pro zemědělskou prvovýrobu. V závěru
práce je formulována úvaha, jakým směrem může být státní výnos ze spotřebních daní
ovlivněn současnou hospodářskou krizí.
Kurzfassung
Die Bakkalaureusarbeit befasst sich mit der Problematik der Rachwaren- und
Mineralölesteuer. Die Arbeit ist in zwei Teile - in den theoretischen und praktischen Teil
verteilt. Im theoretischen Teil werden die Grundbegriffe, welche die Problematik der
Verbrauchssteuer, Steuerdefinition, Harmonisierung der Steuern und Funktion und die
Mechanismen der Besteuerung der selektiven Verbrauchssteuern betreffen, definiert. Im
zweiten, praktischen Teil, ist die Problematik der Besteuerung der Rauchwaren und
Mineralöle näher analysiert. Der Praktische Beitrag beruht besonders auf der
Quantifizierung der Struktur der Verkaufspreise der Rauchwaren und deren Vergleich mit
dem benachbarten Deutschland. Im Bereich der Besteuerung von Mineralölen ist das
Gleichgewicht besonders auf die Rückzahlung der Mineralölsteuer den Personen, welche
diese Öle für landwirtschaftliche Primärproduktion benützen, gelegt. Im Schluss der Arbeit
ist die Überlieferung formuliert, auf welche Richtung der staatliche Verbrauchssteuerertrag
mit gleichzeitiger Wirtschaftskrise beeinflusst werden kann.
Prohlášení:
Prohlašuji, že jsem tuto bakalářskou práci na téma: „Zdaňování tabákových výrobků
a minerálních olejů spotřebními daněmi“ vypracovala samostatně pouze za odborného
vedení vedoucího bakalářské práce.
Dále prohlašuji, že veškeré podklady, ze kterých jsem čerpala, jsou uvedeny v seznamu
použitých zdrojů.
Ve Znojmě dne 30. dubna 2009
…………………………………
Poděkování:
Ráda bych touto cestou poděkovala vedoucímu bakalářské práce Prof. Ing. Václavu
Vybíhalovi, CSc. za jeho cenné připomínky, trpělivost a ochotu při vedení mé bakalářské
práce.
Obsah
1
Úvod, cíl a metodika práce...........................................................................................8
2
Teoretické aspekty zdaňování spotřeby....................................................................11
3
2.1
Charakteristika daní ze spotřeby...........................................................................12
2.2
Spotřební zdanění jako zdroj veřejných rozpočtů.................................................14
2.3
Harmonizace daní ze spotřeby v EU.....................................................................16
2.4
Funkce a mechanismus zdaňování selektivních spotřebních daní........................21
Výsledky práce (praktická část) ................................................................................29
3.1
Zdaňování tabákových výrobků............................................................................29
3.1.1
Explikace pojmu „Tabákový výrobek“ .........................................................30
3.1.2
Stanovení daňové povinnosti ........................................................................33
3.1.3
Daňové přiznání a splatnost daně ................................................................35
3.1.4
Sankční instrumenty ......................................................................................36
3.1.5
Kvantifikace struktury prodejní ceny tabákových výrobků...........................38
3.2
Zdaňování minerálních olejů ................................................................................51
3.2.1
Explikace pojmu „Minerální oleje“ .............................................................51
3.2.2
Stanovení daňové povinnosti ........................................................................52
3.2.3
Vrácení daně .................................................................................................59
3.2.4
Daňové přiznání a splatnost daně ................................................................66
3.2.5
Kvantifikace struktury prodejní ceny minerálních olejů...............................68
4
Závěr práce a diskuse .................................................................................................74
5
Seznam použitých zdrojů ...........................................................................................78
6
Přílohy..........................................................................................................................80
7
1 Úvod, cíl a metodika práce
Bakalářská práce se zabývá problematikou spotřební daně z tabákových výrobků
a minerálních olejů. Spotřební daně patří mezi nepřímé daně a jejich vysoké sazby spolu
s nízkou elasticitou spotřeby činí z těchto daní významný výnos veřejného rozpočtu.
Výnosnost těchto daní je navíc umocněna skutečností, že daň z přidané hodnoty je
kalkulována z ceny včetně spotřební daně. Bakalářská práce je zaměřena zejména
na stanovení daňové povinnosti, daňové přiznání a splatnost daně, problematiku vrácení
spotřební daně z minerálních olejů a v neposlední řadě také na kvantifikaci struktury
prodejních cen u tabákových výrobků a minerálních olejů. Nedílnou součástí je komparace
prodejní ceny a výše spotřební daně u cigaret v České republice a Německu.
Práce je rozdělena na dvě části, část teoretickou a část praktickou. Teoretická část je
rozdělena na čtyři kapitoly a jsou zde definovány základní pojmy týkající se problematiky
spotřebních daní, daňové definice, harmonizace daní a funkce a mechanismy zdaňování
selektivních spotřebních daní. Ve druhé, praktické části je blíže analyzována problematika
zdaňování spotřebních daní u vybraných komodit. Pro konkrétní práci jsou nejprve blíže
definovány pojmy „Tabákový výrobek“ a „Minerální oleje“ a je blíže vysvětleno stanovení
daňové povinnosti. Dále je práce zaměřena na daňové přiznání a splatnost daně.
U tabákových výrobků je pozornost orientována na sankční instrumenty a u minerálních
olejů na uplatnění nároku na vrácení daně, a to konkrétně spotřební daně z minerálních
olejů osobám užívající tyto oleje pro zemědělskou prvovýrobu. Postup vrácení daně je
ilustrován na konkrétním příkladu, který je uveden v příloze. Významnou část práce tvoří
kvantifikace struktury prodejní ceny tabákových výrobků a její srovnání s Německem, její
nedílnou součástí je úvaha, jakou část z ceny cigaret odvede kuřák na dani v produktivním
věku od 25 do 60 let, a to na spotřební dani a dani z přidané hodnoty. Kvantifikací struktury
prodejní ceny se zabývá i kapitola o minerálních olejích, kde je analýza struktury prodejní
ceny podložena sledovaným vývojem cen pohonných hmot.
Cílem bakalářské práce je poukázat na problematiku zdaňování tabákových výrobků
a minerálních olejů z praktického hlediska, zjistit rozdíly v prodejních cenách a výši
8
spotřební daně cigaret v České republice a sousedním Německu a blíže osvětlit
problematiku vrácení spotřební daně z minerálních olejů. Dílčím cílem je také všeobecná
charakteristika spotřební daně. Vysvětluje, co je předmětem této daně, jaký je její základ
a daňová sazba.
Metodika práce
Po zadání bakalářské práce byla shromážděna a prostudována odborná literatura týkající se
daňových teorií, spotřebních daní a harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie.
Z databáze celní správy byla zjištěna data o vývoji inkasa spotřebních daní v letech 2003
až 2007. Pro část věnující se zdaňování tabákových výrobků byly vybrány nejprodávanější
značky cigaret všech cenových kategorií na českém a německém trhu a pro vypracování
části věnující se problematice zdaňování minerálních olejů byl v období od října 2008
do března 2009 pravidelně sledován vývoj cen benzinu a nafty na pěti čerpacích stanicích
ve Znojmě. Za účelem vypracování příkladného daňového přiznání k uplatnění nároku na
vrácení spotřební daně byla použita interní firemní data od společnosti AGROSPOL, s.r.o.
Hevlín.
V bakalářské práci byly použity zejména metody definice, analýzy, pozorování, komparace
a také metoda syntézy. Nejprve bylo použito metody definice, kdy bylo třeba přesně
vymezit a vysvětlit základní pojmy týkající se zdaňování vybraných komodit spotřebními
daněmi, klasifikovat plátce daně a poukázat na proces harmonizace daní ze spotřeby
v zemích Evropské unie. Metody komparace byly použity zejména v části věnované
srovnávání prodejních cen a výše spotřební daně a daně z přidané hodnoty v České
republice a sousedním Německu. Ceny cigaret a výše spotřební daně pak byly analyzovány
a promítnuty na ilustračních příkladech. Metoda pozorování byla použita při sledování
vývoje cen pohonných hmot. Metoda kvantifikace a analýzy byla použita v kapitolách
věnujících se kvantifikaci struktury prodejních cen tabákových výrobků a minerálních
olejů. V závěru práce byla použita metoda syntézy, kdy zjištěná a shromážděná data vedla
k formulování odhadu budoucího trendu.
9
Ke zpracování bakalářské práce bylo čerpáno z poznatků a znalostí nabytých v průběhu
studia na vysoké škole, byla využita odborná literatura, studium webových stránek
a konzultace s vedoucím práce.
Bakalářská práce byla zpracována v aplikaci Microsoft Word, grafy a tabulky v aplikaci
Microsoft Excel a vyplnění přiznání za účelem vrácení spotřební daně v aplikaci Form
studio eXpress.
10
2 Teoretické aspekty zdaňování spotřeby
Spotřební daně z vybraných druhů zboží − akcízy − patří mezi nejstarší daně vůbec.
V průběhu tisíciletí a staletí prodělaly v předmětu daně i v sazbách značné změny.
V současnosti se jedná o několik druhů výrobků a služeb převážně z jednotky produkce,
zdaňovaných velmi vysokými sazbami. Hlavními spotřebními daněmi jsou daně z tabáku,
alkoholických nápojů, motoristických potřeb a energetických produktů. Vysoké sazby
spolu s nízkou elasticitou spotřeby činí z těchto daní významný výnos veřejného rozpočtu.1
Akcízy, které jsou selektivními spotřebními daněmi a jejichž existenci vlády zdůvodňují
snahou o omezování škodlivé spotřeby, představují stabilní daňový výnos a existují
ve všech standardních daňových systémech. Výrobky, na které je uvalen akcíz, se potom
odlišují od ostatních komodit svým výrazně vyšším daňovým zatížením, neboť částka
odpovídající příslušnému akcízu vstupuje do základu pro výpočet všeobecné spotřební
daně, čímž se ekonomický dopad akcízů zvyšuje.2
V současné době se uvádějí dva důvody pro zdanění vybraných druhů zboží nebo služeb:
-
odrazení lidí od „škodlivé spotřeby“,
-
příliv peněz do státní pokladny.
Explicitně vyjadřovaný názor projevuje „výchovné působení“, kdy lidé mají být vysokou
daní odrazováni od „škodlivých“ návyků, nebo určitou formu „pokuty“, jež má umožnit
úhradu zvýšených nákladů společnosti (léčba nemocných kuřáků).
Implicitně je tato daň považována za výnosově velmi silnou a stabilní a umožňuje vládě
zachovat rozsah výdajů.
1
2
KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 4. vyd. Praha: Aspi, 2006. 280 s. ISBN 80-7357-205-2, s. 238
ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. 2. vyd. Praha: Linde, 2007. 256 s. ISBN 978-80-7201-649-5, s. 155
11
Uvedené dva argumenty však stojí v protikladu. Jestliže daně odradí lidi od spotřeby
zdaněného zboží, není možné, aby byly zároveň výnosově stabilní. Míra obou vlastností je
pak funkcí elasticity poptávky. Výzkumy ukazují, že poptávka po alkoholu a tabáku není
zcela neelastická. Daň může konzumenty od těchto druhů zboží zčásti odradit, avšak příliš
vysoké sazby mohou ohrozit saldo veřejného rozpočtu.3
2.1
Charakteristika daní ze spotřeby
Spotřební daně jsou v České republice používány od 1. ledna 1993. Jejich režim byl
do roku 2004 upraven zákonem č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších
předpisů. Od roku 2004 nabyl účinnosti plně zákon, který nahradil původní normu. Jedná
se o zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů.
Cílem jednotlivých novel bylo kromě úprav sazeb spotřebních daní a kromě opatření
k zamezování daňových úniků tak, jak se postupem času objevovaly, sbližování právní
úpravy spotřebních daní platných v České republice s právním režimem Evropské unie.4
Postupně se zpřesňovaly definice předmětu spotřebních daní, sazby spotřebních daní se
přibližovaly minimálním sazbám platným v Evropské unii, upravoval se režim osvobození
od daně a podobně.5
Dnes platný zákon o spotřebních daních se již značně přiblížil režimu Evropské unie.
Dosud však nebyl učiněn jeden z nejdůležitějších kroků, a to z důvodu dosažení
minimálních sazeb platných v Evropské unii, zejména pak, jedná-li se o tabákové výrobky,
3
ŠULC, I. Zákon o spotřebních daních. 2. vyd. Olomouc: Anag, 2007. 360 s. ISBN 978-80-7263-377-7,
s. 17
5
BRABEC, F., HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, L. Daně 2008. 1. vyd. Praha: Aspi, 2008. 1086 s.
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 757
4
12
konkrétně cigarety. V souladu s ustanovením čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv
a svobod je možno daně uložit výlučně na základě zákona.6
V Evropské unii se legislativní úprava spotřebních daní řídí zásadou umožnit volný oběh
zboží nezatíženého spotřební daní až do dne, kdy je toto zboží dodáno pro konečnou
spotřebu. Proto zákon o spotřebních daních umožňuje pohyb nezdaněného zboží
pod daňovým dohledem. Jde o režim podmíněného osvobození od daně. Podle zákona
o spotřebních daních jsou zavedeny nové instituty (alespoň pojmově) – daňové sklady.
Plátci spotřební daně jsou vymezeni v souladu s evropskými pravidly jako osoby, které
mají statut provozovatelů daňových skladů, oprávněných příjemců, daňových zástupců,
uživatelů vybraných výrobků osvobozených od daně a uživatelů vybraných výrobků
podmíněně osvobozených od daně. Hlavní zásadou aplikace principu výběru spotřební daně
je skutečnost, že vybraný výrobek se bude zdaňovat až v tom státě, kde nastane jeho
spotřeba. Nebude tedy záležet na místě jeho výroby. Výrobou sice vzniká daňová
povinnost, ale nemusí vzniknout povinnost daň přiznat a zaplatit.7
Tomu odpovídá také základní fakt, že výrobek podléhající spotřební dani bude zdaněn
až jeho uvedením do volného oběhu, tedy konečnému spotřebiteli.8 Vybraný výrobek bude
tedy od stavu výroby nebo dovozu neustále pod daňovým dohledem a zdaněn bude až před
jeho konečnou spotřebou.
6
s. 17
7
s. 9
8
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 757
13
2.2
Spotřební zdanění jako zdroj veřejných rozpočtů
V příjmech státního rozpočtu hrají spotřební daně velmi důležitou úlohu. Jen za rok 2007
dosáhlo inkaso spotřební daně po odečtení vrácené spotřební daně 138,9 miliard Kč, což je
oproti roku 2006 nárůst o 19,4 mld. Kč (tj. nárůst o 16,2 %). Na tomto inkasu se nejvíce
podílejí minerální oleje. Naopak nejméně do státního rozpočtu plyne ze spotřební daně
z vína a meziproduktů, cca 0,3 miliardy Kč.9 V tabulce č. 1 je uveden vývoj inkasa
spotřební daně v České republice v letech 2003 – 2007.
Tabulka č. 1: Inkaso spotřební daně v České republice v letech 2003 – 2007 (v mld. Kč)
Rok
Spotřební daň
2003
2004
2005
2006
2007
z minerálních olejů
58,4
58,7
77,7
76,6
80,8
z tabákových výrobků
17,7
22,0
25,4
32,2
47,0
z lihu
5,5
3,8
5,8
6,8
7,1
z piva
3,6
3,1
3,5
3,6
3,7
z vína a meziproduktů
0,3
0,2
0,3
0,3
0,3
Celkem
85,5
87,8
112,7
119,5
138,9
Zdroj: „www.cs.mfcr.cz“
Vývoj inkasa spotřební daně v České republice v letech 2003–2007 je uveden také v následujícím
grafu.
9
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 756
14
Graf č. 1: Inkaso spotřební daně v České republice v letech 2003 – 2007 (v mld. Kč)
90,0
80,0
70,0
60,0
50,0
40,0
30,0
20,0
10,0
0,0
2003
2004
2005
Spotřební daň z minerálních olejů
Spotřební daň z tabákových výrobků
Spotřební daň z piva
Spotřební daň z vína a meziproduktů
2006
2007
Spotřební daň z lihu
Zdroj: „www.cs.mfcr.cz“
Principem spotřební daně je zatížit vybrané komodity výrobků, jako jsou alkoholické
výrobky (líh, pivo, víno a meziprodukty), tabákové výrobky, minerální oleje, včetně
pohonných hmot, a to z důvodu nepřímé regulace jejich spotřeby.
Důvodem regulace je samozřejmě i poškozování zdraví občanů, a to buď přímo osobní
konzumací či nepřímo jako pasivní spotřebitel. Nejvíce by bylo možné očekávat tuto
regulaci ze strany státu právě u alkoholických a tabákových výrobků. Výsledkem analýzy
příjmové části státního rozpočtu právě z titulu této daně je ale patrno, že největší část z toho
náleží právě spotřební dani na pohonných hmotách, a poté pak na tabákových výrobcích
a alkoholických výrobcích.10
10
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 757
15
2.3
Harmonizace daní ze spotřeby v EU
Selektivní spotřební daně jsou v zemích Evropské unie stejně jako daň z přidané hodnoty
harmonizovány, neboť se promítají do cen, a mohou se tak stát překážkou volného obchodu
mezi státy Evropské unie.11
Daňová harmonizace představuje proces sbližování daňových soustav států na základě
společných pravidel. V rámci harmonizačního procesu lze identifikovat tři základní fáze
(harmonizační proces nemusí nutně projít všemi třemi fázemi – může např. skončit pouze
harmonizací základů daně a daňové sazby mohou zůstat rozdílné):
-
výběr daně, kterou je nutno harmonizovat,
-
harmonizace daňového základu,
-
harmonizace daňové sazby.12
Harmonizace nemusí nutně znamenat úplně stejné daně a stejné vymezení jejich základu
a sazeb. Z politických důvodů se trvá pouze na jejich sladění či přiblížení. Harmonizace
v Evropské unii má umožnit, aby daně nebyly překážkou volného pohybu lidí, kapitálu,
zboží a služeb mezi státy.
Spolupráce členských zemí se neomezuje na harmonizace vlastních daní, ale spočívá také
v harmonizaci a koordinaci daňové správy a v požadavcích na efektivnost daňové
administrativy. Důraz je též kladen na informovanost o daňových záležitostech subjektů –
rezidentů i nerezidentů – mezi členskými státy a mezi daňovými orgány a dalšími
institucemi, zejména bankami.13
11
NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2. vyd. Praha: Aspi, 2008. 260 s.
ISBN 978-80-7357-386-7, s. 15
13
12
16
Vezmeme-li ve spojení s daňovou harmonizací v úvahu nejrůznější souvislosti jako
aplikované daně, daňové základy, daňové sazby a způsob daňové administrativy, můžeme
daňovou harmonizaci rozlišit na několik úrovní:
Harmonizace
1. rozdílné daně
ve všech zemích
2. některé daně
společné, některé
daně národní
3. stejné daně
ve všech zemích
Úroveň daňové harmonizace, kdy všechny země aplikují rozdílné daně, můžeme dále
následovně rozdělit na situace, kdy:
-
harmonizace neexistuje – tzn., že neexistují smlouvy o zamezení dvojího zdanění
a neexistuje ani spolupráce na administrativní úrovni,
-
existuje tzv. mírná harmonizace – tzn., že existují smlouvy o zamezení dvojího
zdanění a existuje i další spolupráce na administrativní úrovni.14
14
ISBN 978-80-7357-386-7, s. 15
17
Při úrovni harmonizace, kdy země užívají pro některé daně společná ustanovení a pro jiné
daně ustanovení národního charakteru, užíváme pojem dílčí harmonizace.
Úroveň harmonizace, kdy jsou ve všech zemích uplatňovány stejné daně, můžeme dále
následovně členit na situace, kdy existují:15
stejné daně ve všech
zemích
rozdílné daňové
základy ⇒ nominální
harmonizace
stejné daňové základy
rozdílné daňové sazby
⇒ harmonizace
základů daně
stejné daňové sazby
⇒ celková
harmonizace
V daňové teorii je tedy celková harmonizace definována jako výsledek harmonizace
strukturální (tj. harmonizace struktury daňového systému) a harmonizace daňových sazeb.
Pod strukturální harmonizací v oblasti spotřebních daní jsou chápány všechny země
Evropského společenství, které uplatňují spotřební daň z energie, alkoholu a alkoholických
nápojů a spotřební daň z tabáku a tabákových výrobků.
15
ISBN 978-80-7357-386-7, s. 15
18
Daňovou harmonizaci lze chápat jako proces (tedy prostředky k dosažení daného cíle)
i výsledek (samotnou harmonizaci daňové legislativy) současně. V rámci procesu daňové
harmonizace je jako cíl v Evropských společenstvích definováno zavedení jednotného trhu
a jeho hladké fungování.16
Podle direktiv nesmí v členských zemích existovat jiná spotřební daň než daň z minerálních
olejů a energetických produktů, tabáku, alkoholu, piva a vína. Výjimku tvoří daně, které
nejsou volnému obchodu na překážku a nevyžadují hraniční kontroly nebo další úpravu
daňového systému.
Výběr daně je harmonizován podle direktivy z roku 1992, která byla přijata v souvislosti
s jednotným trhem od roku 1993. Výrobky podléhají zdanění v okamžiku výroby nebo
dovozu. Daň je však splatná až při uvolnění pro konečnou spotřebu. Režim je zajištěn
institutem tzv. autorizovaných daňových skladů, v nichž jsou výrobky vyráběny,
zpracovávány a skladovány. Mezi těmito sklady se výrobky pohybují po celém území
Evropské unie, aniž by byly zdaněny. Daň se tudíž uvaluje ve výši odpovídající sazbě daně
v zemi konečné spotřeby.17
Harmonizace základů daně je zajištěna použitím klasifikace Jednotného celního sazebníku
a sazby jsou harmonizovány stanovením minimálních výší, s účinností od 1. ledna 1993.
Některé minimální sazby jsou však nulové a jiné zase příliš nízké na to, aby mohly mít
efekt na výši sazeb v jednotlivých zemích. Tabulka č. 2 udává vybrané aktuální minimální
sazby spotřebních daní.
16
ISBN 978-80-7357-386-7, s. 16
17
19
Tabulka č. 2: Harmonizované sazby některých spotřebních daní v EU v roce 2003
Zboží
Minimální sazba v EU
olovnatý benzin
337 EUR/1 000 l
bezolovnatý benzin
287 EUR/1 000 l
metan jako palivo
100 EUR/1 000 kg
metan ke zpracování v průmyslu
36 EUR/1 000 kg
metan k topným účelům
0 EUR/1 000 kg
cigarety
57 % z prodejní ceny
líh
550 EUR/ hl
pivo
0,748 EUR za hloPl*)
víno
0 EUR/hl
šumivé víno
0 EUR/hl
*) plato stupeň koncentrace
Zdroj: „KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika, s. 241“
20
2.4
Funkce a mechanismus zdaňování selektivních spotřebních
daní
Základní podstata zdanění vybraných výrobků je zdanění u spotřeby. Je důležité si
uvědomit, že se jedná o místo spotřeby zejména ve smyslu členské země Evropského
společenství, která tuto daň vybere.
Jde o nepřímou daň. Daňovým poplatníkem jsou všichni ti, kdo nakupují předem vybrané
výrobky zatížené právě spotřební daní. Osoby, které tuto daň do státního rozpočtu odvádějí,
jsou plátci daně. Od daňových poplatníků vlastně tuto daň vybírají a pod svou majetkovou
odpovědností ji pak odvádějí do státního rozpočtu. Stát má tedy síť nedobrovolných
a neplacených výběrčích daně, kterým se říká plátce daně. Je nutno poznamenat, že tomu
tak je nejen v České republice, ale že jde o běžnou praxi i v mnoha jiných státech, nejen
v Evropě.18
Spotřební daň je jako daň odváděna jednorázově. Spotřební daň je stanovena jednou
částkou za jednotku množství. U tabákových výrobků dochází k vyjádření podílu spotřební
daně i v procentuální částce, která se odvíjí od ceny výrobku. Stanovuje se minimální
daňové zatížení. Z hlediska fiskálního lze obecně konstatovat, že při zvyšování cen
konečného výrobku podíl na této dani klesá. Spotřební daně se zahrnou do ceny výrobku
a poslední kupující (spotřebitel) zaplatí v ceně tohoto výrobku i spotřební daň, kterou mu až
na výjimky nikdo nevrátí.19
18
s. 16
19
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 757
21
Spotřebními daněmi v ČR jsou:
a) daň z minerálních olejů,
b) daň z lihu,
c) daň z piva,
d) daň z vína a meziproduktů a
e) daň z tabákových výrobků.
Pro potřeby daňové praxe a zejména pak pro potřeby příslušného zákona se těmto
vybraným komoditám říká vybrané výrobky. Vybraným výrobkem se rozumí i produkt,
výrobek, který má před svým zpracováním charakteristické vlastnosti vybraného výrobku.
Vybraným výrobkem se rozumí i ten produkt, který má po svém zpracování obdobné,
či jiné charakteristické vlastnosti vybraného výrobku.20
Správu spotřebních daní vykonávají celní úřady a celní ředitelství příslušné podle sídla
nebo místa pobytu plátce daně.21
Toto je zásadní změna oproti starému zákonu o spotřebních daních, kdy onu správu
vykonával správce daně, tedy finanční úřad, popř. finanční ředitelství. Správu spotřební
daně přebírají od nabytí účinnosti celní orgány. Mohou ale nastat případy, kdy dosud
nepromlčená správa spotřební daně za roky 2003 a dříve, bude spravována ještě finančními
orgány.22
20
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 759
21
MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2008. 16. vyd. Praha: Grada Publishing, 2008. 208 s.
ISBN 978-80-247-2385-3, s. 130
22
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 773
22
Z hlediska mechanismu fungování spotřebních daní je důležité rozdělení osob – plátců
spotřebních daní.
Základní rozdělení plátců podle právního hlediska:
-
provozovatel daňového skladu,
-
oprávněný příjemce,
-
výrobce,
-
daňový zástupce,
-
ostatní osoby.
Plátcem spotřební daně může být podle zákona o spotřebních daních bez rozdílu fyzická či
právnická osoba. Důležité ovšem je mít dostatek informací o skutečnosti, zda je tato osoba
povinna ze zákona se registrovat k této dani u celních úřadů, popř. zda je tato registrace
dobrovolná, nebo naopak není nutná vůbec. Bude-li tato osoba např. vyrábět více
vybraných výrobků, je nutné, aby se registrovala zvlášť ke každému vybranému výrobku,
tedy ke každé dani samostatně.23
Následující rozdělení osob – plátců daně – je provedeno zejména podle hlediska registrace.
Zda je registrace povinná či nikoliv. Registrace k dani se provádí u celního úřadu
nejpozději do dne vzniku první povinnosti daň přiznat a zaplatit.24
A. Skupina osob s registrací
Osoby, které mají povinnost se registrovat u příslušného celního úřadu nejpozději do dne
vzniku první povinnosti daň přiznat a zaplatit.
23
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 776
24
s. 39
23
Tabulka č. 3 uvádí skupinu osob, které patří pod písmeno A. Osoby mající povinnost se
registrovat. Jde o plátce spotřební daně, kteří jsou vymezeni v souladu s evropskými
pravidly jako osoby, které mají statut provozovatelů daňových skladů, oprávněných
příjemců, daňových zástupců a výrobců. Těmto osobám musí vzniknout povinnost daň
přiznat a zaplatit.
Tabulka č. 3: Osoby mající povinnost k registraci
při uvedení vybraných výrobků
do volného oběhu
při ztrátě nebo zničení a nebo
oprávněný příjemce, daňový zástupce
znehodnocení vybraných výrobků
dopravovaných v režimu podmíněného
výrobce
osvobození od daně
osoba, která použije vybraný výrobek osvobozený od daně pro jiné účely, než na které se
osvobození vztahuje
provozovatel daňového skladu
osoba, která uplatňuje nárok na vrácení daně*)
osoba, která poruší režim podmíněného osvobození od daně během dopravy vybraného
výrobku
osoba, která převádí vlastnické právo k nezdaněnému vybranému výrobku (včetně
přechodu) ve zvláštním režimu
Zdroj: „BRABEC, F., HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, L. Daně 2008, s. 776“
*) Osoba, která uplatňuje nárok na vrácení daně, se nemusí registrovat v případě, že jde (mimo i jiných
případů) o osobu provozující zemědělskou prvovýrobu, lesní školky a obnovu a výchovu lesa, která nakoupila
vybrané minerální oleje za cenu obsahující daň nebo tyto výrobky sama vyrobila a prokazatelně je použila
pro zemědělskou prvovýrobu, lesní školky a obnovu a výchovu lesa.
Do této skupiny osob patří také osoby, jimž vznikla povinnost daň přiznat a zaplatit
v případě ztráty nebo znehodnocení vybraného výrobku.25
25
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 777
24
Plátcem daně budou také ty osoby, kterým vznikne povinnost daň přiznat a zaplatit při:
1. přijetí vybraných výrobků uvedených do volného oběhu v jiném členském státě pro
účely
-
podnikání,
-
určené k plnění úkolů veřejnoprávního subjektu,
2. ukončení dopravy vybraných výrobků pro účely podnikání,
3. zasílání vybraných výrobků z jiného členského státu na daňové území České
republiky.26
B. Skupina osob bez registrace
Osoby, které nemají povinnost se registrovat, pouze při vzniku povinnosti daň přiznat
a zaplatit:
-
osoba, která dováží vybraný výrobek.
V případě, kdy výrobek projde celním řízením Společenství při vstupu na území
Společenství, se nicméně považuje za okamžik dovozu okamžik, kdy je pro tento
výrobek ukončeno celní řízení.
-
osoba, která použije vybrané výrobky, u nichž byla vrácena daň, pro jiné účely, než
na které se vrácení daně vztahuje.
Mezi osoby, které se nemusí registrovat, patří i uživatelé vybraných výrobků
osvobozených od daně.27
26
s. 40
27
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 777
25
Poslední skupinou osob bez povinnosti se zaregistrovat jsou:
a) fyzická či právnická osoba, které vzniká nárok na vrácení daně z minerálních olejů
z titulu užití tohoto oleje pro výrobu tepla,
b) fyzická či právnická osoba, které vzniká nárok na vrácení daně z minerálních olejů
z ostatních benzinů,
c) fyzická či právnická osoba, které vzniká nárok na vrácení daně z minerálních olejů
z titulu užití tohoto oleje v zemědělství.28
C. Skupina osob s podmíněnou registrací
Osoby, které uplatňují nárok na vrácení spotřební daně, jsou povinny registrovat se
u příslušného celního úřadu (pokud nejsou již registrovány) do dne prvního uplatnění
nároku na vrácení daně. Těmto osobám nemusí vzniknout povinnost daň přiznat a zaplatit.
Osoby, které hodlají v jiném členském státě odebírat vybrané výrobky pro účely podnikání.
Tyto osoby, správci daně, celnímu úřadu, oznámí plánované množství odebraných výrobků
a musí poskytnout zajištění daně.29
28
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 777
29
s. 41
26
Zákon o spotřebních daních ukládá přesně definovaným osobám povinnost zaregistrovat se
ke spotřební dani jako plátce spotřební daně. Plátci, tedy osoby takto vymezené zákonem,
se registrují u svého celního úřadu příslušného dle sídla nebo místa pobytu, neboť ten bude
vykonávat správu spotřebních daní.
a. Registrace podle sídla plátce
V tomto případě půjde o právnické osoby, které mají své sídlo zapsáno v obchodním
rejstříku nebo v jiném obdobném rejstříku. Zde je příslušný celní úřad deklarován podle
místa sídla právnické osoby.
b. Registrace podle místa pobytu
Místem pobytu fyzické osoby je adresa místa trvalého pobytu státního občana České
republiky nebo adresa místa pobytu cizince. V případě, že fyzická osoba nemá místo
pobytu na území České republiky, je povinna oznámit celnímu úřadu adresu pro
doručování.30
Plátci, kterým vznikla povinnost daň přiznat a zaplatit, mají povinnost předložit daňové
přiznání.
Daňové přiznání nebo hlášení je povinen podat každý, komu vzniká v souladu se zákonem
o spotřebních daních tato povinnost, nebo ten, koho k tomu správce daně vyzve.
Daňové přiznání nebo hlášení lze účinně podat jen na tiskopise vydaném ministerstvem
nebo na počítačových sestavách, které mají údaje, obsah i uspořádání údajů zcela totožné
30
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 778
27
s tiskopisem vydaným ministerstvem. Součástí daňového přiznání nebo hlášení jsou
i přílohy vyznačené v příslušném tiskopise. Při dovozu plní funkci daňového přiznání nebo
hlášení písemný návrh na celní řízení nebo jiný doklad potvrzující propuštění zboží. Je-li
přiznání nebo hlášení podáno též na technickém nosiči dat, musí být ve tvaru stanoveném
pro tento účel ministerstvem.31
Je-li zdaňovací období kratší než jeden rok, podává se daňové přiznání nebo hlášení
do dvaceti pěti dnů po jeho uplynutí. Nenastala-li ve zdaňovacím období daňová povinnost,
sdělí tuto skutečnost subjekt daně správci daně písemně ve stejné lhůtě. Tuto lhůtu nelze
prodloužit.
31
s. 123
28
3 Výsledky práce (praktická část)
Tato část práce se blíže zabývá problematikou zdaňování selektivních spotřebních daní.
K vysvětlení mechanismu fungování zdaňování selektivních spotřebních daní je práce
zaměřena na vybrané výrobky, a to „Tabákový výrobek“ a „Minerální oleje“. Jednotlivé
kapitoly jsou věnovány explikaci pojmu vybraných výrobků, stanovení daňové povinnosti,
daňovému přiznání a splatnosti této daně. U tabákových výrobků je práce orientována
na sankční instrumenty a u minerálních olejů na uplatnění nároku na vrácení spotřební daně
konkrétního zemědělského podniku. Významnou část práce tvoří kvantifikace struktury
prodejní ceny tabákových výrobků a minerálních olejů.
3.1
Zdaňování tabákových výrobků
Jak už je zmíněno v daňové teorii, selektivní spotřební daně jsou v zemích Evropské unie
harmonizovány. Dnes platný zákon o spotřebních daních se již značně přiblížil režimu
Evropské unie. V oblasti harmonizace se bude pokračovat i v následujícím období, a to
z důvodu dosažení minimálních sazeb platných v Evropské unii, zejména pak, jedná-li
se o tabákové výrobky, konkrétně cigarety. Tento přizpůsobovací proces proběhl
v několika postupných krocích. K 1. květnu 2004, ke dni vstupu České republiky
do Evropské unie, došlo u spotřební daně z cigaret ke stanovení procentní části sazby daně
23% a pevné časti sazby daně 0,48 Kč/kus. Minimální sazba daně byla stanovena na 0,94
Kč/kus. Ke zvýšení sazeb spotřební daně z cigaret potom došlo k 1. červenci 2005,
1. dubnu 2006, 1. březnu 2007 a 1. lednu 2008. Vývoj sazeb spotřební daně u tabákových
výrobků v letech 2006 až 2008 je uveden v tabulce č. 4.
29
Tabulka č. 4: Stanovené sazby daně u tabákových výrobků a jejich geneze
Účinnost podle zákona o spotřebních daních
Výrobek
do 31.03.2006
od 01.04.2006
od 01.03.2007
od 01.01.2008
cigarety
- pevná
0,60 Kč/ks
0,73 Kč/ks
0,88 Kč/ks
1,03 Kč/ks
24 %
25 %
27 %
28 %
1,13 Kč/ks
1,36 Kč/ks
1,64 Kč/ks
1,92 Kč/ks
0,79 Kč/ks
0,79 Kč/ks
0,90 Kč/ks
1,15 Kč/ks
720 Kč/kg
810 Kč/kg
905 Kč/kg
1280 Kč/kg
- procentní
- celkem nejméně
doutníky,
cigarillos
tabák ke kouření
3.1.1 Explikace pojmu „Tabákový výrobek“
Tabákovými výrobky se pro účely zákona o spotřebních daních rozumí cigarety, doutníky,
cigarillos a tabák ke kouření.
Zákonodárce v případě samotného tabáku hledá neustále vhodnou formulaci při vymezení
předmětu daně, neboť existuje mnoho případů, kdy se tabákem může rozumět i tabák, který
jinak není vhodný ke kouření. Zatímco doposud byl předmětem daně obecně tabák, pak
od roku 2007 jde o tabák, který je určený ke kouření. Výjimku tvoří žvýkací a šňupací
tabák, který není předmětem daně ani v členských státech Evropské unie. Tabákové
výrobky nesmí být výhrou v loterii nebo v podobné sázkové hře.
Pro upřesnění jsou uvedeny definice tabákových výrobků, které jsou předmětem daně. Zde
je nutné upozornit na skutečnost, že zákon o spotřebních daních v případě tabákových
30
výrobků rozlišuje tyto výrobky pouze slovním vymezením, nikoliv zatříděním pod kód
nomenklatury.
A. Cigaretami se rozumí:
-
tabákové provazce, které se kouří jako takové a nejsou doutníky ani cigarillos,
-
tabákové provazce, které se jednoduchou neprůmyslovou manipulací vloží
do dutinek z cigaretového papíru,
-
tabákové provazce, které se jednoduchou neprůmyslovou manipulací zabalí
do cigaretového papíru.
Cigaretou může být také výrobek, který obsahuje zcela nebo částečně i jiné látky než tabák
a který splňuje ostatní podmínky uvedené obecně u cigaret s výjimkou výrobků, které se
využívají výlučně k lékařským účelům.32
B. Doutníky a cigarillos jsou tabákové smotky, které se kouří jako takové a které:
-
obsahují výlučně přírodní tabák,
-
mají krycí list z přírodního tabáku,
-
obsahují tabákovou náplň, krycí list v normální barvě doutníku zakrývající celý
výrobek včetně případného filtru, ale nezakrývající náustek v případě náustkových
doutníků, a vázací list, oba listy z rekonstituovaného tabáku, jejichž jednotková
32
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 864
31
hmotnost činí bez filtru nebo náustku nejméně 1,2 g a krycí list je vinutý ve tvaru
spirály v ostrém úhlu nejméně 30° k podélné ose tabákového smotku, nebo
-
obsahují tabákovou náplň, krycí list v normální barvě doutníku z rekonstituovaného
tabáku zakrývající celý výrobek včetně případného filtru, ale nezakrývající náustek
v případě náustkových doutníků, jejichž jednotková hmotnost činí bez filtru
nebo náustku nejméně 2,3 g a venkovní obvod minimálně jedné třetiny délky
tabákového smotku je nejméně 34 mm.33
Při splnění ostatních výše uvedených podmínek patří pod označení doutníky a cigarillos
také výrobky s krycím listem z přírodního tabáku nebo s krycím listem a vázacím listem
z rekonstituovaného tabáku nebo s krycím listem z rekonstituovaného tabáku, které
obsahují částečně i jiné látky než tabák.
C. Tabák ke kouření:
-
řezaný nebo jinak dělený tabák, kroucený nebo lisovaný do desek a způsobilý
ke kouření bez dalšího průmyslového zpracování,
-
tabákový odpad upravený pro prodej konečnému spotřebiteli, který nespadá pod
cigarety, doutníky a cigarillos a který je možný kouřit, nebo
-
tabák ke kouření obsahující více než 25 % hmotnosti tabákových částic užších než
1 mm; jedná se o jemně řezaný tabák určený pro ruční výrobu cigaret.34
33
ISBN 978-80-247-2385-3, s. 157
34
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 865
32
D. Ostatním tabákem jsou tabákové výrobky, které nespadají pod písmeno C. Tabák ke
kouření, přitom jsou určeny pro konečného spotřebitele a současně k jinému účelu než
ke kouření, s výjimkou šňupavých a žvýkacích tabáků.
Od daně jsou osvobozeny tabákové výrobky, které jsou určené k použití jako vzorky pro
povinné rozbory, nezbytné výrobní zkoušky nebo jako vzorky odebrané celním úřadem a
vzorky určené pro vědecké pokusy.
3.1.2 Stanovení daňové povinnosti
Tabákový výrobek, cigareta, je jediným vybraným výrobkem, u něhož je základ daně
tvořen dvousložkově.
Základem spotřební daně z tabákových výrobků je:
a) u cigaret cena pro konečného spotřebitele, a to pro výpočet procentní části daně,
b) u cigaret a ostatních tabákových výrobků s výjimkou tabáku tzv. pevná část, kterou
je množství vyjádřené v kusech. U tabáku ke kouření jde o množství vyjádřené
v kilogramech. Pro výpočet daně je rozhodující hmotnost tabáku v okamžiku vzniku
povinnosti daň přiznat a zaplatit.35
V případě, že prodejce prodá tabákový výrobek za cenu vyšší, než je cena pro konečného
spotřebitele uvedená na tabákové nálepce, stává se plátcem daně a vzniká mu povinnost
dodatečného odvodu této daně. Základem spotřební daně z tabákových výrobků je pak
rozdíl mezi základem daně z vyšší ceny pro konečného spotřebitele a základem daně z ceny
35
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 866
33
pro konečného spotřebitele uvedené na tabákové nálepce. Cena pro konečného spotřebitele
se stanovuje na základě „Návrhu na stanovení ceny pro konečného spotřebitele“. Návrh
na stanovení ceny pro konečného spotřebitele podá výrobce nebo dovozce Celnímu úřadu
Kolín.36
U cigaret se stejným obchodním názvem a o stejném počtu kusů, popřípadě množství
kilogramů v jednotkovém balení musí být stanovena stejná cena pro konečného
spotřebitele. U cigaret, které nejsou značeny tabákovými nálepkami, je cena pro konečného
spotřebitele totožná s cenou stanovenou pro cigarety, které musí být značeny tabákovou
nálepkou, se stejným obchodním názvem a o stejném počtu kusů. Nelze-li cenu takto zjistit,
pak cenou pro konečného spotřebitele je cena cigaret nejprodávanější cenové kategorie.37
Cenou cigaret pro konečného spotřebitele – cigaret nejprodávanější cenové kategorie – se
rozumí nejrozšířenější cena cigaret pro konečného spotřebitele stanovená podle prodeje
tabákových nálepek u Celního úřadu Kutná Hora za předchozí kalendářní rok. Tato cena
slouží k výpočtu výše procentní části daně u cigaret. Tato cena bude stanovena včetně daně
z přidané hodnoty.
Zákon o spotřebních daních definuje podmínky, za kterých je možno se předzásobit
výrobou, či dovozem, popř. pořízením cigaret, které ještě nebyly uvolněny do volného
daňového oběhu, pokud bude docházet ke změně sazby daně u cigaret.38
36
ISBN 978-80-247-2385-3, s. 158
37
s. 196
38
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 867
34
3.1.3 Daňové přiznání a splatnost daně
Funkci daňového přiznání plní objednávka tabákových nálepek. Povinnost uhradit hodnotu
tabákové nálepky vzniká odběrem těchto nálepek odběratelem.
Budou-li tyto výrobky dopravovány v režimu podmíněného osvobození, vzniká povinnost
daň přiznat a zaplatit, a to včetně přiznání daňového přiznání, pouze tehdy, bude-li během
dopravy těchto výrobků porušen režim podmíněného osvobození od daně. Daňové přiznání
se podává nejpozději první pracovní den po dni vzniku této povinnosti. Daň je ten den
současně i splatná.
Povinnost daň přiznat a zaplatit vzniká také dnem porušení zákazu prodeje cigaret
konečnému spotřebiteli za cenu vyšší, než je cena pro konečného spotřebitele uvedená
na tabákové nálepce.39
Daň je zaplacena použitím tabákové nálepky. Tabákové nálepky musí být použity
v okamžiku, kdy vzniká povinnost daň přiznat a zaplatit.
Hodnota tabákových nálepek je splatná ode dne odebrání tabákových nálepek:
-
u cigaret a tabáku ke kouření do 60 dní,
-
u doutníků a cigarillos do 60 dní,
a to v případě, že je poskytnuto zajištění daně. Pokud je úhrada tabákových nálepek
provedena při jejich odběru, zajištění daně není nutné. K zajištění úhrady hodnoty
tabákových nálepek vzniká na základě zákona o spotřebních daních zástavní právo
k odebraným tabákovým nálepkám dosud nepoužitým na jednotkovém balení.
39
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 866
35
Tabákové výrobky musí být na trh v České republice dodávány v uzavřených jednotkových
baleních. Tyto výrobky musí být určeny pro přímou spotřebu. V případě osobní spotřeby je
možné tyto výrobky dovážet i v neuzavřených baleních.40
3.1.4 Sankční instrumenty
Pokud celní orgány zjistí porušení pravidel pro evidenci vybraných výrobků dle zákona
o spotřebních daních, budou moci vybrané výrobky, jichž se toto porušení bude týkat,
zabavit. Budou moci zabavit i dopravní prostředek, kterým takové vybrané výrobky budou
dopravovány.41 Na příkladu č. 1 je uveden možný případ, kdy celní orgány mohou zabavit
vybraný výrobek, ale i dopravní prostředek, kterým je vybraný výrobek převážen.
Příklad č. 1
Fyzická osoba, pan Řepka, nakoupil v obchodě 1 000 ks cigaret určených pro spotřebu na
setkání absolventů střední školy, které pořádá na své chatě. Tento vybraný výrobek pan
Řepka zaplatil v obchodě a odjel na svou chatu. Doklad o nákupu tohoto vybraného
výrobku si ale pan Řepka nevzal. Po cestě na tuto chatu jej náhodně zastaví pracovník
celního úřadu, neboť i toto právo pracovníci celních orgánů mají delegováno zákonem
o spotřebních daních. Po zjištění pracovníkem celního úřadu, že pan Řepka převáží tzv.
větší množství vybraného výrobku, je dotázán, zda-li může prokázat zdanění tohoto
vybraného výrobku spotřební daní. Naneštěstí si pan Řepka nevzal doklad o nákupu tohoto
vybraného výrobku, takže teď není schopen požadované prokázat. Pracovník celního úřadu
má nyní právo zajistit nejen vybraný výrobek, ale i ono vozidlo, kterým je tento vybraný
výrobek převážen.
40
s. 198
41
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 785
36
Zákon o spotřebních daních tedy může být porušen zejména tím, že:
-
vybrané výrobky jsou dopravovány bez správného dokladu,
-
vybrané výrobky jsou dopravovány ve větším množství bez správného dokladu,
-
vybrané výrobky jsou skladovány ve větším množství bez správného dokladu,
-
údaje uvedené na dokladu jsou nesprávné nebo nepravdivé, nebo tento doklad je
nepravý, pozměněný nebo padělaný.
Větším množstvím vybraných výrobků se pro účely zákona o spotřebních daních rozumí
množství přesahující u:
a) cigaret 800 kusů,
b) cigarillos a doutníků o váze menší než 3g/kus 400 kusů,
c) ostatních doutníků 200 kusů,
d) tabáku ke kouření 1 kg.42
Vymezení „většího množství vybraných výrobků“ je zcela totožně převzato ze směrnice
Rady 92/12/EHS, z jejího článku 9. Některé státy mají ale určenu výjimku, neboť jejich
sazba daně je vyšší než např. v okolních zemích. Např. u cigaret, kde je limitní množství
stanoveno počtem 800 kusů. Česká republika má stanovenu výjimku z uplatnění nejnižší
možné sazby daně do počátku roku 2008. Proto např. Německo využilo možnost uplatnit
limit nižší, než je 800 cigaret. Německo hodlá vybírat spotřební daň právě z rozdílu české
sazby spotřební daně a z německé sazby daně.
42
ISBN 978-80-247-2385-3, s. 131
37
3.1.5 Kvantifikace struktury prodejní ceny tabákových výrobků
Tato kapitola je věnována kvantifikaci struktury prodejní ceny tabákových výrobků.
Výpočet spotřební daně je blíže ilustrován na konkrétních příkladech u cigaret, porovnán
s výpočtem spotřební daně z cigaret v Německu a výše odvedené spotřební daně státu je
ilustrována v závěrečné úvaze.
U cigarety, jako u jediného tabákového výrobku, je základ daně tvořen dvousložkově. Výše
spotřební daně se tudíž vypočítává jako součet součinu procentní části sazby daně a ceny
pro konečného spotřebitele dělený stem a součinu pevné části daně násobené počtem kusů,
jak je uvedeno níže.
U ostatních tabákových výrobků se výše spotřební daně vypočítává jako součin pevné části
daně násobené počtem kusů (doutníky a cigarillos) nebo počtem kilogramů (tabák ke
kouření).
Tato část práce je zaměřena na výpočet spotřební daně z cigaret.
a) součin procentní části sazby daně a ceny pro konečného spotřebitele dělený stem
procentní část
sazby daně
cena pro
x
konečného
/
100
spotřebitele
b) součin pevné části daně násobené počtem kusů
pevná část daně
x
38
počet kusů
V tabulce č. 5 je uvedena platná sazba spotřební daně z cigaret od 1.1. 2008.
Tabulka č. 5: Platná sazba spotřební daně z cigaret v České republice (od 1. 1. 2008)
Sazba spotřební daně
procentní část
pevná část
minimální sazba daně
28 %
1,03 Kč/kus
1,92 Kč/kus
Zdroj: „Vlastní zpracování“
Je-li vypočtená výše daně u cigaret nižší než stanovená minimální sazba daně, použije se
minimální sazba daně.
Cenou pro konečného spotřebitele cigaret, kterou se násobí procentní část sazby daně, se
rozumí cena pro konečného spotřebitele jednotkového balení určeného k přímé spotřebě.
Tato cena obsahuje i daň z přidané hodnoty a je stanovena na základě návrhu na podkladě
zákona č. 526/1990 Sb., o cenách Cenového rozhodnutí Celního úřadu Kolín, číselné řady
x/T/rok vydání. Toto cenové rozhodnutí se zveřejňuje v Cenovém věstníku Ministerstva
financí.
Jednotkové balení cigaret musí obsahovat nejméně 20 kusů cigaret, které podléhají stejné
sazbě daně. Za jeden kus se považuje vždy každých započatých 90 mm délky tabákového
provazce.
Prodejce tabákových výrobků je povinen prodávat konečnému spotřebiteli tabákové
výrobky v uzavřeném jednotkovém balení s neporušenou tabákovou nálepkou. Tabákové
nálepky se použijí v daňovém skladu, pro který byly odebrány. Použitím tabákové nálepky
se rozumí umístění tabákové nálepky na jednotkovém balení a pod průhledný přebal, pokud
se tento používá, tak aby při otevření jednotkového balení došlo k jejímu poškození.
39
Na tabákové nálepce je uvedena cena pro konečného spotřebitele, za kterou se výrobek
prodává a množství vyjádřené v kusech.
Tato kapitola je zaměřena na výpočet celkového daňového zatížení u vybraných
obchodních značek cigaret. V následující tabulce č. 6 je uveden přehled nejprodávanějších
značek cigaret všech cenových kategorií na českém trhu. Tabulka obsahuje cenu pro
konečného spotřebitele cigaret. Z ceny je vypočítaná daň z přidané hodnoty v základní
sazbě 19 % a spotřební daň dle výše uvedeného vzorce. Sloupec označený „daně celkem“
se rovná dani z přidané hodnoty a spotřební dani. Celkové daňové zatížení je vyjádřené
v procentech.
Tabulka č. 6: Vybrané obchodní značky cigaret a jejich daňové zatížení v ČR
Obchodní
značka
cigaret
Prodejní
cena
včetně DPH
(Kč)
DPH
Spotřební
daň
(Kč)
(Kč)
Daně
celkem
(Kč)
Daňové
zatížení
celkem
(%)
Marlboro
82,00
13,10
43,56
56,66
69,10
Camel
76,00
12,14
41,88
54,02
71,08
Petra
65,00
10,38
38,80
49,18
75,70
L&M
63,00
10,06
38,40
48,46
77,00
Ronson
60,00
9,58
38,40
47,98
80,00
Start
59,00
9,42
38,40
47,82
81,00
Next
52,00
8,30
38,40
46,70
89,80
Zdroj: „Vlastní výpočty“
40
U výpočtu spotřební daně je zjištěno, že u obchodní značky „Marlboro, Camel a Petra“,
jako u jediných vybraných značek, je použito výpočtu spotřební daně při procentní sazbě
daně 28% a pevné sazby daně 1,03 Kč/kus (tzn. výše daně u cigaret je vyšší než stanovená
minimální sazba daně). U ostatních obchodních značek „L&M, Ronson, Start a Next“ je
vypočtená výše daně u cigaret nižší než stanovená minimální sazba daně, tzn. použije
se minimální sazba daně. Na příkladu č. 2 je uveden způsob výpočtu spotřební daně
u obchodní značky „Marlboro“.
Příklad č. 2
Prodejní cena včetně DPH
(cena pro konečného spotřebitele)
82,00 Kč
Procentní část základu daně
28 %
x
82,00 Kč
/
100
=
22,96 Kč
Pevná část základu daně
1,03 Kč
x
20 kusů
=
20,60
20,60 Kč
=
43,56 Kč
Spotřební daň z jedné krabičky cigaret
22,96 Kč
+
Daně celkem = spotřební daň + daň z přidané hodnoty (základní sazba 19 % = 13,10 Kč)
43,56 Kč
+
13,10 Kč
=
56,66 Kč
Kolik % z prodejní ceny dělají daně, tzv. daňové zatížení celkem?
56,66 Kč
:
82,00 Kč
=
0,6910
0,6910
x
100
=
69,10 %
20 kusů
=
2,18 Kč
Spotřební daň na 1 cigaretu
43,56 Kč
:
41
Cena krabičky cigaret značky „Marlboro“ činí 82,00 Kč. Při procentní sazbě daně 28 %
a pevné sazbě daně 1,03 Kč/kus činí spotřební daň z jedné krabičky cigaret 43,56 Kč, což je
částka vyšší než částka vypočtená minimální sazbou daně 1,92 Kč/kus, tj. 38,40 Kč
na jednu krabičku cigaret. Částka daně z přidané hodnoty při 19 % sazbě činí 13,10 Kč.
Daně celkem, tj. součet spotřební daně a daně z přidané hodnoty, se rovnají 56,66 Kč,
což je 69,10 % z prodejní ceny cigaret, tzv. celkové daňové zatížení.
Cena pro konečného spotřebitele
82,00 Kč
Spotřební daň z jedné krabičky cigaret
43,56 Kč
Spotřební daň na jednu cigaretu
2,18 Kč
Daň z přidané hodnoty z jedné krabičky cigaret
13,10 Kč
Daň z přidané hodnoty z jedné cigarety
0,66 Kč
Marže prodejce (ve výši 6 %) z jedné krabičky cigaret
4,92 Kč
Marže prodejce (ve výši 6 %) z jedné cigarety
0,25 Kč
Výrobní náklady + zisk z jedné krabičky cigaret
Výrobní náklady + zisk z jedné cigarety
20,42 Kč
1,02 Kč
Uvedené srovnání je vypočítáno na jednu krabičku cigaret a následně na jednu cigaretu
z krabičky obchodní značky „Marlboro“. Od prodejce tabákových výrobků je zjištěno,
že marže prodejce činí cca 6 %, což je z jedné krabičky cigaret 4,92 Kč. Následným
výpočtem je zjištěno, že výrobní náklady a zisk na jednu krabičku cigaret činí 20,42 Kč, tj.
1,02 Kč na jednu cigaretu z krabičky cigaret.
Závěrem je nutno připomenout, že u ostatních uvedených obchodních značek cigaret se
postupuje při výpočtu spotřební daně stejným způsobem, jak při výpočtu spotřební daně
u obchodní značky „Marlboro“. U obchodních značek cigaret, u nichž je vypočtená výše
daně na jednu cigaretu nižší než stanovená minimální sazba daně, se použije minimální
sazba daně jako u značek „L&M, Ronson, Start a Next“.
42
Srovnání zdaňování cigaret spotřební daní s Německem
Následující část je zaměřena na srovnání spotřební daně z cigaret se sousedním Německem.
Výpočet spotřební daně je obdobný jako v České republice, výše spotřební daně se
vypočítává jako součet součinu procentní sazby daně a ceny pro konečného spotřebitele
dělený stem a součinu pevné části daně násobené počtem kusů. Oproti České republice není
počet kusů cigaret na jedno jednotkové balení jednotný. Většina jednotkových balení
obsahuje 17 kusů cigaret, výjimkou je například obchodní značka L&M, jejíž jednotkové
balení obsahuje 24 kusů cigaret. V tabulce č. 7 je uvedena platná sazba spotřební daně
z cigaret v Německu (od 1. 1. 2007)
Tabulka č. 7: Platná sazba spotřební daně z cigaret v Německu (od 1. 1. 2007)
Sazba spotřební daně
procentní část
pevná část
minimální sazba daně
24,66 %
0,0827 Eur/kus
*)
*) Minimální sazba daně se v Německu vypočítává následujícím způsobem: 96% daňového zatížení spotřební
daní a daní z přidané hodnoty z nejběžnější ceny cigaret minus daň z přidané hodnoty z prodejní ceny
zdaňované značky cigaret. Cenu nejběžnější ceny cigaret udává Ministerstvo financí na základě údajů
z předchozího roku.
Je-li vypočtená výše daně u cigaret nižší než stanovená minimální sazba daně, použije se
minimální sazba daně.
V následující tabulce je uveden přehled nejprodávanějších cigaret v sousedním Německu
včetně jejich daňového zatížení.
43
Tabulka č. 8: Vybrané obchodní značky cigaret a jejich daňové zatížení v Německu (v EUR)
Obchodní
značka
cigaret
Prodejní
cena
včetně DPH
(EUR)
DPH
19 %
Spotřební
daň
Daně
celkem
(EUR)
(EUR)
(EUR)
Daňové
zatížení
celkem
(%)
Marlboro
4,00
0,6388
2,3923
3,0311
75,78
L&M
5,00
0,7985
3,2178
4,0163
80,34
Camel
4,00
0,9388
2,3923
3,0311
75,78
West
3,80
0,6069
2,3430
2,9499
77,63
Lucky
Strike
3,90
0,6228
2,3676
2,9904
76,68
Pokračování tabulky č. 8
Obchodní
značka
cigaret
Jednotkové
balení
(ks)
Prodejní
cena
1 cigarety
včetně daně
(EUR)
Daně
celkem
na jednu
cigaretu
(EUR)
Marlboro
17
0,235
0,18
L&M
24
0,21
0,17
Camel
17
0,235
0,18
West
17
0,22
0,17
Lucky
Strike
17
0,23
0,176
Stanovený jednotný kurz za zdaňovací období 2008 uváděný v kurzovním lístku ČNB je
25,05 Kč/1 EUR.
země
EMU
měna
euro
množství
1
44
kód
EUR
průměr
25,05
V tabulce č. 9 jsou ceny v EUR dle tohoto kurzu přepočítány.
Tabulka č. 9: Vybrané obchodní značky cigaret a jejich daňové zatížení v Německu
(přepočítáno jednotným kurzem, 1 EUR = 25,05 Kč)
Obchodní
značka
cigaret
Prodejní
cena
včetně DPH
(Kč)
DPH
19 %
Spotřební
daň
Daně
celkem
(Kč)
(Kč)
(Kč)
Daňové
zatížení
celkem
(%)
Marlboro
100,02
16,00
59,93
75,93
75,78
L&M
125,25
20,00
80,61
100,61
80,34
Camel
100,02
16,00
59,93
75,93
75,78
West
95,19
15,20
58,69
73,89
77,63
Lucky
Strike
97,70
15,60
59,31
74,91
76,68
Obchodní
značka
cigaret
Jednotkové
balení
(ks)
Prodejní
cena
1 cigarety
včetně daně
(EUR)
Daně
celkem
na jednu
cigaretu
(EUR)
Marlboro
17
5,88
4,47
L&M
24
5,22
4,19
Camel
17
5,88
4,47
West
17
5,60
4,35
Lucky
Strike
17
5,75
4,41
45
V tabulce č. 10 je uvedeno názorné srovnání prodejní ceny a výše daně u vybraných značek
cigaret v České republice a sousedním Německu. Vzhledem k rozdílnému počtu cigaret na
jednotkové balení jsou veškeré údaje uvedeny v přepočtu na jednu cigaretu. Pro názornost
jsou data převedena do grafu.
Tabulka č. 10: Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značek cigaret „Marlboro,
L&M a Camel“ v České republice a Německu
Prodejní cena
(Kč)
Marlboro
L&M
Camel
ČR
4,10
3,15
3,80
SRN
5,88
5,22
5,88
Daň celkem
(Kč)
ČR
2,83
2,42
2,70
SRN
4,47
4,19
4,47
Daň z přidané
hodnoty
(Kč)
ČR
SRN
0,65
0,94
0,50
0,84
0,61
0,94
Spotřební daň
(Kč)
ČR
2,18
1,92
2,09
SRN
3,52
3,36
3,52
Graf č. 2a: Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značky cigaret „Marlboro“
v České republice a Německu
6,00 Kč
5,00 Kč
4,00 Kč
3,00 Kč
2,00 Kč
Marlboro / SRN
1,00 Kč
Marlboro / ČR
0,00 Kč
Prodejní cena
Daň z přidané
hodnoty
Spotřební daň
Marlboro / ČR
46
Cena prodejce bez
dani
Marlboro / SRN
Graf č. 2b: Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značky cigaret „L&
&M“
6,00 Kč
5,00 Kč
4,00 Kč
3,00 Kč
2,00 Kč
L&M / SRN
1,00 Kč
L&M / ČR
0,00 Kč
Prodejní cena
Daň z přidané
hodnoty
Spotřební daň
L&M / ČR
Cena prodejce bez
dani
L&M / SRN
Graf č. 2c: Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značky cigaret „Camel“
6,00 Kč
5,00 Kč
4,00 Kč
3,00 Kč
2,00 Kč
Camel / SRN
1,00 Kč
Camel / ČR
0,00 Kč
Prodejní cena
Daň z přidané
hodnoty
Spotřební daň
Camel / ČR
47
Cena prodejce bez
dani
Camel / SRN
Z výše uvedených grafů je patrné, že cena jedné cigarety i výše daňového zatížení
u vybraných značek je v Německu podstatně vyšší než v České republice. Lze se domnívat,
že harmonizací daní a přibližováním standardům Evropské unie cena cigaret v České
republice poroste.
Úvaha, kolik Kč odvede kuřák na dani
V návaznosti na zjištěné údaje o cenách a výši spotřební daně z cigaret v České republice
následuje úvaha, kolik Kč odvede kuřák na dani státu v případě, že vykouří 10, 20, 30 a 40
kusů cigaret denně. Veškeré hodnoty jsou uvedeny v Kč. Výpočet je uveden na příkladu
značky „Marlboro“.
Tabulka č. 11: Výše odvedené daně z cigaret na 10, 20, 30 a 40 ks cigaret
Počet vykouřených cigaret denně
10 ks
(Kč)
20 ks
(Kč)
30 ks
(Kč)
40 ks
(Kč)
6,55
13,10
19,65
26,20
Spotřební daň
21,78
43,56
65,34
87,12
Daň celkem
28,33
56,66
84,99
113,32
Daň z přidané hodnoty
48
Graf č. 3: Výše odvedené daně z cigaret na 10, 20, 30 a 40 ks cigaret
250
200
150
100
50
0
10 ks
20 ks
30 ks
Spotřební daň
40 ks
Daň celkem
Z výpočtů vyplývá, že kuřák, který vykouří v průměru jednu krabičku denně, zaplatí na
dani 20 680,90 Kč ročně, z toho 4 781,50 Kč tvoří daň z přidané hodnoty a 15 899,40 Kč
spotřební daň. Samotné kouření ho stojí celkem 29 930,00 Kč/rok.
Následující tabulka je teoretickou úvahou, kolik zaplatí kuřák na dani, pakliže vykouří
jednu krabičku měsíčně, jednu krabičku týdně či jednu krabičku denně. Uvedená data se
vztahují na osoby v produktivním věku od 25 do 60 let za předpokladu, že kouří cigarety
značky „Marlboro“ a samozřejmě také za teoretického předpokladu, že cena za krabičku
cigaret zůstane 82,00 Kč, výše daně z přidané hodnoty 13,10 Kč a výše spotřební daně
43,56 Kč.
49
Tabulka č. 12: Výše odvedené daně z cigaret během produktivního věku 25-60 let
Marlboro
12 krabiček/rok
(Kč)
Marlboro
52 krabiček/rok
(Kč)
Marlboro
365 krabiček/rok
(Kč)
5 502,00
23 842,00
167 352,50
Spotřební daň
18 295,20
79 279,20
556 479,00
Daň celkem
23 751,00
103 121,20
723 831,50
Cena celkem
34 440,00
149 240,00
1 047 550,00
Zdroj:“ Vlastní výpočty“
Graf č. 4: Výše odvedené daně z cigaret během produktivního věku 25-60 let
600 000,00
500 000,00
400 000,00
300 000,00
200 000,00
100 000,00
Spotřební daň
0,00
12 krabiček
52 krabiček
365 krabiček
Spotřební daň
Z výše uvedeného vyplývá, že aktivní kuřák značky „Marlboro“, který vykouří jednu
krabičku denně, během 35 let odvede státu 167 352,50 Kč na dani z přidané hodnoty
a 556 479,00 Kč na spotřební dani. Samotné kouření ho vyjde na 1 047 550,00 Kč.
50
3.2
Zdaňování minerálních olejů
Minerálním olejům se věnuje Hlava I Části druhé zákona o spotřebních daních, a to
konkrétně ustanovení § 44 až § 65.
Minerální oleje patří mezi velmi významnou komoditu. Příjmy do státního rozpočtu
z výběru této spotřební daně tvoří cca 60 % celkových příjmů z výběru spotřební daně.
3.2.1 Explikace pojmu „Minerální oleje“
Předmětem spotřební daně z minerálních olejů jsou vybrané výrobky, které jsou na
daňovém území České republiky, popř. daňovém území Evropského společenství, vyrobené
nebo dovezené. Předmětem daně tedy nemohou být jiné výrobky než vybrané výrobky.
Současně je ale zákonem určeno, kdy jsou tyto výrobky předmětem této daně a kdy ne. Na
rozdíl od tabákových výrobků, kdy zákon o spotřebních daních v případě tabákových
výrobků rozlišuje tyto výrobky pouze slovním vymezením, u minerálních olejů zákon
o spotřebních daních rozlišuje tyto výrobky podle zatřídění pod kód nomenklatury včetně
slovního vymezení. Přehlednému výčtu, co je předmětem spotřební daně, je věnována
následující kapitola 3.2.2 Stanovení daňové povinnosti.
51
3.2.2 Stanovení daňové povinnosti
Základem spotřební daně z minerálních olejů je množství minerálních olejů vyjádřené
v 1 000 litrech při teplotě 15 °C.
To neplatí pro těžké topné oleje uvedené dále v tabulce č. 13 pod písmenem c) a pro
zkapalněné ropné plyny, u nichž je základem daně množství vyjádřené v tunách čisté
hmotnosti. Bude-li ale jejich množství také vyjádřeno v litrech, je nutno toto množství
přepočítat koeficientem na kilogramy a poté na tuny.
Pro výpočet daně je rozhodující množství minerálních olejů v okamžiku vzniku povinnosti
daň přiznat a zaplatit.43
Vypočtené množství minerálních olejů, u kterých vznikla daňová povinnost, se
zaokrouhluje na dvě desetinná místa.
V následujících tabulkách je uveden přehled komodit, které podléhají spotřební dani
z minerálních olejů, a je uvedena přehledně i sazba spotřební daně z minerálních olejů
(v Kč):
43
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 837
52
Tabulka č. 13: Předmět a sazby daně z minerálních olejů (k 1. 1. 2009)
Kód
nomenklatry
Předmět daně
motorové benziny,
ostatní benziny
a a letecké pohonné
hmoty
benzinového typu
obsah olova
do 0,013 g/l včetně
11 840
(Kč/1 000 l)
2710
obsah olova
nad 0,013 g/l
13 710
(Kč/1 000 l)
b střední oleje a těžké plynové oleje (nafta)
c těžké topné oleje
d odpadní oleje
zkapalněné ropné plyny určené k použití, nabízené
k prodeji nebo používané pro pohon motorů
e
s výjimkou zkapalněných ropných plynů uvedených
v písmeni f) a g)
f
Sazba daně
zkapalněné ropné plyny určené k použití, nabízené
k prodeji nebo používané pro výrobu tepla
g zkapalněné ropné plyny
2710
9 950
(Kč/1 000 l)
2710
472
(Kč/t)
2710
660
(Kč/1 000 l)
2711
3 933
(Kč/t)
2711
0
(Kč/t)
2711
1 290
(Kč/t)
Vysvětlivky:
„g“: jde o zkapalněné ropné plyny určené k použití, nabízené k prodeji nebo používané:
1.
pro stacionární motory,
2.
v souvislosti s provozy a stroji používanými při stavbách, stavebně-inženýrských pracích a veřejných
pracích,
3.
pro vozidla určená k používání mimo veřejné cesty nebo pro vozidla, která nejsou schválená
k používání převážně na veřejných silnicích.
53
Osoba, která nakupuje zkapalněné ropné plyny uvedené v tabulce č. 13 pod písmenem e), f)
nebo g), je povinna nejpozději před jejich uvedením do volného daňového oběhu
prodávajícímu písemně oznámit, pro jaký účel budou tyto plyny použity. Pokud tak
neučiní, zdaní se tyto plyny sazbou daně stanovenou pro tyto plyny určené k použití,
nabízené k prodeji nebo používané pro pohon motorů. Toto neplatí u zkapalněných ropných
plynů v tlakových nádobách o hmotnosti náplně do 40 kg včetně.44
Zkapalněné ropné plyny uvedené pod písmenem e), f) nebo g) nesmí být skladovány
společně ve stejném zásobníku, pokud tento zásobník pro společné skladování není
daňovým skladem.45
Jednotlivé zásobníky, ve kterých jsou zkapalněné ropné plyny podle písmene e), f) nebo g)
odděleně skladovány, nesmí být vzájemně propojeny. Zkapalněné ropné plyny uvedené pod
písmenem e), f) a g) odebírané ze zásobníků v kapalné fázi mohou být skladovány pouze
v zásobníku pevně spojeném se zemí, který je kolaudován jako stavba zejména podle
stavebního zákona, pokud nejde např. o železniční cisternu.
44
s. 139
45
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 838
54
Tabulka č. 14: Předmět a sazby daně ze směsí vybraných výrobků
Předmět daně
Sazba daně
jakékoliv směsi vybraných výrobků uvedených tyto směsi se zdaňují stejnou sazbou
v tabulce č. 13 minerální oleje a v této tabulce jako minerální olej uvedený v tabulce
a
č. 14
č. 13, kterému se vlastnostmi a
účelem použití nejvíce přibližují
směsi minerálních olejů obsahující benzin nebo
obsah olova
11 840 Kč/1 000
směsi benzinů s minerálními oleji uvedenými
do 0,013 g/l
l
v tabulce č. 13 či s látkami, které v tabulce č.
včetně
b 14 nejsou uvedeny s výjimkou směsí vzniklých
podle písmen d) a e) této tabulky a směsí
obsah olova
13 710 Kč/1 000
používaných pro pohon dvoutaktních motorů,
nad 0,013 g/l
l
nejde-li o směs obsahující ostatní benzin
směsi minerálních olejů uvedených v tabulce č. 13 písmeni b)
určené jako palivo pro pohon vznětových motorů s metylestery
9 950 Kč/1 000 l
řepkového oleje nebo etylestery řepkového oleje vyrobenými
6 866 Kč/1 000l
z kvasného lihu zvláštně denaturovaného nebo lihu kvasného
do 30. 6. 2010
c
bezvodého obecně denaturovaného, přičemž podíl metylesteru
od počátku roku
řepkového oleje nebo etylesteru řepkového oleje musí činit nejméně
2008
31 % hmotnostních všech látek ve směsi obsažených (tzv. „zelená
nafta“)
směsi benzinu s lihem, které obsahují nejméně
95 % benzinu a nejvýše 5 % kvasného
obsah olova
11 840 Kč/1 000
bezvodého
zvláštně
denaturovaného
lihu
nebo
do 0,013 g/l
d
l
lihu
kvasného
bezvodého
obecně
včetně
denaturovaného
směsi
benzinu
s etyl-terciál-butyl-éterem
vyrobeném z kvasného bezvodého zvláštně
denaturovaného lihu nebo lihu kvasného
obsah olova
13 710 Kč/1 000
e bezvodého obecně denaturovaného, které
nad 0,013 g/l
l
obsahují nejméně 85 % benzinu a nejvýše
15 % etyl-terciál-butyl-éteru včetně nezreagovaného lihu při výrobě terciál-butyl-éteru
jakékoliv směsi určené k použití, nabízené k prodeji nebo tyto směsi se
používané pro pohon motorů, které jsou účelem použití rovnocenné zdaňují stejnou
minerálnímu
oleji
uvedenému
v tabulce sazbou
jako
f některému
č. 13 s výjimkou směsí uvedených v písmeni d), e) a g) až j) této minerální
olej
tabulky
uvedený
směsi minerálních olejů s kvasným lihem zvláštně denaturovaným v tabulce č. 13,
se
nebo s lihem kvasným bezvodým obecně denaturovaným kterému
a
g neuvedené u písmene d) a e) této tabulky, které obsahují nejvýše 95 vlastnostmi
% kvasného lihu bezvodého zvláštně denaturovaného určené účelem použití
nejvíce přibližují
k použití, nabízené k prodeji nebo používané po pohon motorů
55
Text
směsi benzinu s etyl-terciál-butyl-éterem
vyrobeným z lihu kvasného bezvodého
zvláštně denaturovaného nebo kvasného
bezvodého obecně denaturovaného a s lihem
kvasným bezvodým zvláštně denaturovaným
nebo
kvasným
bezvodým
obecně
denaturovaným
současně
tak,
aby
celkový
h
obsah kyslíku nepřesahoval 2,7 %
hmotnostních, které obsahují nejméně 85 %
benzinu a nejvýše 15 % směsi etyl-terciálbutyl-éteru včetně nezreagovaného lihu při
výrobě etyl-terciál-butyl-éteru a kvasného
bezvodého zvláštně denaturovaného lihu
i
j
Sazba daně
obsahu olova
do 0,013 g/l
včetně
11 840 Kč/1 000 l
obsah olova
nad 0,013 g/l
13 710 Kč/1 000 l
směsi benzinu a dalších kyslíkatých složek
biologického původu tak, aby celkový obsah
kyslíku nepřesahoval 2,7 % hmotnostních,
podíl benzinu v této směsi musí činit
nejméně 85 %
směsi minerálních olejů uvedených v tabulce č. 13 písmeni b)
určené jako palivo pro pohon vznětových motorů s metylestery
řepkového oleje nebo etylestery řepkového oleje vyrobenými
z kvasného zvláštně denaturovaného lihu nebo lihu kvasného
bezvodého obecně denaturovaného, přičemž podíl metylesterů
řepkového oleje nebo etylesterů řepkového oleje nesmí činit více
než 5 % hmotnostních všech látek ve směsi obsažených
směsi těžkých plynových olejů s vodou, které obsahují 9 až 15 %
k hmotnosti vody určené k použití, nabízené k prodeji nebo
používané pro pohon motorů
56
9 950 Kč/1 000 l
tyto směsi se
zdaňují
stejnou
sazbou
jako
minerální
olej
uvedený v tabulce
č. 13, kterému se
vlastnostmi
a
účelem
použití
nejvíce přibližují
Z hlediska mechanismu fungování spotřebních daní je důležitý pojem „Daňový sklad“.
Daňový sklad je prostorově ohraničené místo, které je umístěno na daňovém území České
republiky a ve kterém provozovatel daňového skladu za podmínek stanovených zákonem
o spotřebních daních vybrané výrobky vyrábí, skladuje, přijímá nebo odesílá.46
Podstata daňových skladů má spočívat v tom, že v těchto skladech mohou být vybrané
výrobky umístěny pouze v režimu podmíněného osvobození od daně.
Zákon o spotřebních daních také dále vymezuje, co nelze považovat za daňový sklad.
Samostatným daňovým skladem se nemůže stát prostorově ohraničené místo na daňovém
území České republiky, jako je:
a) čerpací stanice pohonných hmot (čerpací stanice pohonných hmot umístěná na
území daňového skladu je součástí tohoto daňového skladu), nebo
b) cisternové auto.
Zákonodárce k tomuto rozhodnutí vedl fakt, že u těchto skladů a zásobníků může docházet
k častějším daňovým únikům. Pokud jsou minerální oleje umístěny v železniční nebo
automobilové cisterně, která se nachází na území daňového skladu, považují se tyto
cisterny za součást daňového skladu.47
46
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 76
47
s. 75
57
Daňovým skladem minerálních olejů může být pouze sklad:
-
jehož skladovací zařízení je pevně spojené se zemí a je kolaudováno jako stavba,
-
jehož skladovací zařízení jsou ověřená a jsou vybavená vhodným ověřeným
měřicím zařízením na měření množství minerálních olejů, jejich měrné hmotnosti
a teploty při příjmu a výdeji (tady se zákon odkazuje na zákon o metrologii),
-
jehož skladovací kapacita je nejméně 50 000 litrů minerálních olejů; to neplatí pro
daňový sklad zkapalněných ropných plynů, jehož skladovací kapacita musí být
nejméně 200 000 litrů (to neplatí v případě skladování minerálních olejů v prostoru
letiště),
-
který splňuje podmínky stanovené zvláštními právními předpisy pro ochranu života
a zdraví osob a životního prostředí.
Určitou zvláštností je produktovod, tedy přepravní zařízení, potrubí pro dopravu
minerálních olejů. Produktovod pro dopravu minerálních olejů musí být samostatným
daňovým skladem, pokud není součástí jiného daňového skladu. To neplatí pro
produktovod, v němž se dopravují výhradně zdaněné minerální oleje. Zde zákonodárce
připustil aplikaci slova „výhradně“. Předpokládá se, že pokud nebude tento pojem
příslušným způsobem vymezen, budou zcela jistě vznikat dohady při praktickém použití
tohoto ustanovení. Další zvláštností je skutečnost, že při dopravě minerálních olejů
produktovodem se zajištění daně nevyžaduje.48
48
BRABEC, F., HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, L. Daně 2008 1. vyd. Praha: Aspi, 2008. 1086 s.
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 810
58
3.2.3 Vrácení daně
K institutu vrácení spotřební daně z minerálních olejů může dojít pouze u těch vybraných
výrobků, u kterých bylo oprávněně použito jejich dodanění spotřební daní, a cena těchto
výrobků tudíž obsahuje spotřební daň. K vrácení spotřební daně z minerálních olejů dojde
však pouze v případech dále uvedených, a to:
-
plátci daně,
-
ozbrojeným složkám,
-
při výrobě tepla,
-
z ostatních benzinů,
-
v zemědělství.
Kapitola věnovaná vrácení daně je blíže zaměřena na vrácení spotřební daně z minerálních
olejů osobám užívajícím tyto oleje pro zemědělskou prvovýrobu.
Tuto část upravuje nejen samotný zákon o spotřebních daních, ale i prováděcí předpis,
kterým je vyhláška MF č. 433/2003 Sb.
Nárok na vrácení daně vzniká právnickým a fyzickým osobám provozujícím zemědělskou
prvovýrobu, lesní školky a obnovu a výchovu lesa, které nakoupily minerální oleje uvedené
v tabulce č. 13 pod písmenem b) nafta a v tabulce č. 14 pod písmenem c) směsná nafta
za cenu obsahující daň nebo tyto výrobky samy vyrobily a prokazatelně je použily pro
zemědělskou prvovýrobu, lesní školky a obnovu a výchovu lesa. Zemědělskou
prvovýrobou se rozumí rostlinná výroba včetně chmelařství, ovocnářství, vinařství,
pěstování zeleniny, hub, okrasných květin, dřevin, léčivých a aromatických rostlin
na pozemcích vlastních nebo pronajatých, případně na pozemcích obhospodařovaných
z jiného právního důvodu. Vzhledem k tomu, že existuje přehled prací, které vyhovují
59
zemědělské prvovýrobě, a který je zveřejněn na stránkách celní správy (www.cs.mfcr.cz),
doporučuje se před uplatněním nároku na vrácení této daně ztotožnit prováděné práce
s tímto přehledem, který ale není taxativní.
Právnické a fyzické osoby, kterým vzniká nárok na vrácení daně, mají pro tento účel
postavení daňových subjektů bez povinnosti se registrovat. Nárok na vrácení daně vzniká
dnem spotřeby uvedených výrobků pro stanovený účel.
Daň se vrací ve výši:
-
60 % daně, která byla zahrnuta do ceny nakoupených výrobků uvedených v tabulce
č. 13 pod písmenem b), a
-
80 % daně, která byla zahrnuta do ceny nakoupených výrobků uvedených v tabulce
č. 14 pod písmenem c),
platné v den jejich uvedení do volného daňového oběhu, maximálně však do výše
odpovídající spotřebě podle normativů stanovených zvláštním právním předpisem, kterým
je vyhláška č. 433/2003 Sb.
Tabulka č. 13 pod písmenem b) střední oleje a těžké plynové oleje uvedené pod kódy
nomenklatury 2710 19 11 až 2710 19 49,
(nafta)
sazba daně
9 950 Kč/1 000 l
Tabulka č. 14 pod písmenem c) směsi minerálních olejů uvedených v tabulce č. 13 pod
písmenem b) určené jako palivo pro pohon vznětových motorů s metylestery řepkového
oleje nebo etyl-estery řepkového oleje vyrobenými z kvasného lihu bezvodého zvláštně
denaturovaného, přičemž podíl metylesteru řepkového oleje nebo etylesteru řepkového
oleje musí činit nejméně 31 % hmotnostních všech látek ve směsi obsažených
(zelená nafta – směsná nafta)
sazba daně
6 866 Kč/1 000 l
60
Způsob výpočtu nároku na vrácení spotřební daně
Nárok na vrácení spotřební daně zaplacené v cenách vybraných výrobků uvedených
v tabulce č. 13 pod písmenem b) a v tabulce č. 14 pod písmenem c), které jsou prokazatelně
spotřebovávány v zemědělské prvovýrobě, lesních školkách a při obnově a výchově lesa
za zdaňovací období se vypočte podle uvedeného vzorce:
-
pro minerální oleje uvedené v tabulce č. 13 pod písmenem b) motorová nafta
A = B x ( C / 1 000) x 0,6
-
pro minerální oleje uvedené v tabulce č. 12 pod písmenem c) směsná motorová
nafta obsahující metylester řepkového oleje (ČSN 656508 bionafta)
A = B x ( C / 1 000) x 0,8
A = nárok na vrácení spotřební daně ve výši 60 % v Kč, pro pohonné hmoty uvedené
v tabulce č. 13 pod písmenem b) a ve výši 80 % v Kč pro pohonné hmoty
uvedené v tabulce č. 14 pod písmenem c),
B=
množství pohonných hmot v litrech, prokazatelně spotřebovaných za zdaňovací
období (měsíc) do výše normativu,
C=
platná sazba spotřební daně podle zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních,
uvedená na dokladu o prodeji.
Používá-li poplatník jak pohonnou hmotu uvedenou v tabulce č. 13 pod písmenem b)
motorovou naftu, tak pohonnou hmotu uvedenou v tabulce č. 14 pod písmenem c) bionaftu,
61
vypočítává nárok na vrácení daně zvlášť za každý použitý výrobek, přičemž nesmí být
celkový roční limit pohonných hmot překročen.
Vyhláška č. 433/2003 Sb.
Procentní rozdělení ročního limitu spotřeby pohonných hmot na jednotlivé měsíce činí:
leden ………. 2 %
únor ..……….4 %
březen ...…… 6 %
duben ……….6 %
květen ………. 8 %
červen ...……. 9 %
červenec ….... 10 %
srpen ………..16 %
září ………….. 20 %
říjen …………..10 %
listopad ………...6 %
prosinec ……. ... 3 %
Graf č. 5: Procentní rozdělení ročního limitu spotřeby pohonných hmot na jednotlivé měsíce
prosinec
3%
listopa d
6%
led en
2%
ú nor
4%
bře zen
6%
říje n
1 0%
du ben
6%
k v ěten
8%
zá ří
20%
červ en
9%
če rv ene c
10%
srpen
1 6%
le den
ú nor
břez en
du ben
kv ěten
če rv en
62
červ e nec
s rp en
září
říjen
listopa d
prosine c
Normativ roční spotřeby pohonných hmot činí:
a) v zemědělské prvovýrobě pro:
1. ornou půdu a zahrady podle průměrné
ceny
do 5,00 Kč/m2 v.č. …..105 litrů na hektar
b) v lesních školkách a při obnově
a výchově lesa pro:
1. lesní školky
- kryté plochy………...780 litrů na hektar
2. lesní školky
- nekryté plochy……...200 litrů na hektar
3. obnovu lesa
6,01 až 7,00 Kč/m2…..125 litrů na hektar
- sázecí stroj………….100 litrů na hektar
4. obnovu lesa
7,01 a více……………130 litrů na hektar
- ostatní………………..50 litrů na hektar
5. výchova porostu – těžbu
2. chmelnice………….....220 litrů na hektar
předmýtní úmyslnou…..70 litrů na hektar
3. vinice………………...150 litrů na hektar
4. ovocné sady………….150 litrů na hektar
5. trvalé travní porosty
a víceleté pícniny
na orné půdě………….45 litrů na hektar
5,01 až 6,00 Kč/m2…..115 litrů na hektar
Roční
limit
spotřeby
pohonných
hmot
se
vypočte
vynásobením
výměry
obhospodařovaných zemědělských pozemků v hektarech, a v lesním hospodářství
vynásobením výměry lesních pozemků v hektarech, na nichž byly provedeny práce
v lesním hospodářství, zaokrouhlený na čtyři desetinná místa, normativem roční spotřeby
pohonných hmot v litrech na hektar příslušného zemědělského a lesního pozemku podle
přílohy č. 4 k vyhlášce č. 433/2003 Sb. Takto vypočtený normativ se zaokrouhluje
matematicky na celé litry.
Nárok na vrácení daně poplatník (fyzická či právnická osoba) prokazuje:
-
jednorázově při prvém uplatnění
a) dokladem o zaevidování do evidence zemědělského podnikatele v souladu se
zákonem č. 252/1997 Sb., o zemědělství, popřípadě výpisem z obchodního
rejstříku,
63
b) dokladem z evidence využití zemědělské půdy podle uživatelských vztahů
v případě, že jde o zemědělskou půdu. V případě, že jde o lesní pozemky,
postačí doklad o výměře těchto lesních pozemků z katastru nemovitostí.
Jde o výčet pozemků, na nichž poplatník hospodaří na základě vlastnického
práva, písemné nájemní smlouvy nebo jiného právního důvodu.
Přehled o výměře obhospodařované zemědělské půdy a lesních pozemků a změny výměry
vede daňový subjekt způsobem uvedeným v přílohách č. 2 a č. 3 vyhlášky č. 433/2003 Sb.
Pokud dojde ke změně, musí být v daňovém přiznání za příslušné období přiložen doklad
o této změně.
-
při každém podání daňového přiznání
a) dokladem o prodeji výrobků uvedených v tabulce č. 13 pod písmenem b)
a v tabulce č. 14 pod písmenem c),
b) evidencí o skutečné spotřebě vybraných výrobků.
Evidence, kterou daňový subjekt prokazuje nárok na vrácení daně, obsahuje údaje
o množství nakoupených pohonných hmot a o jejich skutečné spotřebě v zemědělské
výrobě za zdaňovací období. Údaje o nákupu se evidují podle jednotlivých dokladů
o prodeji, jejichž náležitosti jsou stanoveny v zákoně o spotřebních daních. K daňovému
přiznání se připojí stejnopisy dokladů o prodeji. Stejnopisy dokladů o prodeji musí být
podepsány osobou odpovědnou za odebrání pohonných hmot za daňový subjekt.
V případě, kdy fyzická nebo právnická osoba použije v zemědělské výrobě pohonné hmoty,
které sám vyrobil, pak evidence, kterou prokazuje nárok na vrácení daně, obsahuje pouze
interní doklady, jejichž náležitosti jsou stanoveny v zákonu o spotřebních daních.
K daňovému přiznání se připojí stejnopisy interních dokladů. Stejnopisy interních dokladů
musí být podepsány osobou, která podepsala daňové přiznání.
64
Spotřeba pohonných hmot pro zemědělskou výrobu se prokazuje účetními doklady podle
zákona o účetnictví. Měsíční přehled o nákupu a spotřebě pohonných hmot se vytváří podle
přílohy č. 4 vyhlášky č. 433/2003 Sb., kde se uvádí spotřeba souhrnnou položkou, zvlášť
za každou použitou pohonnou hmotu. Na internetu, na stránkách celní správy
(www.cz.mfcr.cz), jsou připraveny tabulky, které usnadňují výpočty již zmíněných
normativů a spotřeby. V příloze je tato tabulka uvedena, vyplněná na konkrétní zemědělský
podnik, a to společnost AGROSPOL, s.r.o. Hevlín.
Správnost dokladů kontroluje celní úřad.
Nárok na vrácení daně lze uplatnit v daňovém přiznání poprvé do 25. dne měsíce
následujícího po měsíci, ve kterém nárok na vrácení daně vznikl, nejpozději však do šesti
měsíců ode dne, kdy mohl být nárok uplatněn poprvé. Jestliže v této lhůtě nebyl nárok na
vrácení daně uplatněn, nárok na vrácení daně zaniká a tuto lhůtu nelze prodloužit ani nelze
povolit navrácení v předešlý stav.
Vznikne-li vyměřením nároku na vrácení daně vratitelný přeplatek, vrátí se bez žádosti
do třiceti kalendářních dní ode dne následujícího po jeho vzniku.
Dodatečné daňové přiznání na zvýšení nároku na vrácení daně lze podat nejpozději do šesti
měsíců ode dne, kdy nárok na vrácení daně mohl být naposledy uplatněn. Pokud v této
lhůtě nebylo dodatečné daňové přiznání předloženo, nárok na vrácení daně zaniká a tuto
lhůtu nelze prodloužit ani nelze povolit navrácení v předešlý stav.
V příloze č. 1 je uvedeno přiznání uplatnění nároku na vrácení spotřební daně za měsíc
únor 2008 podniku AGROSPOL, s.r.o., se sídlem v Hevlíně č. p. 133, včetně tabulky pro
výpočet celkového ročního normativu spotřeby pohonných hmot v zemědělské prvovýrobě,
spolu s přehledem o nákupu a spotřebě pohonných hmot a spotřebě a čerpání pohonných
hmot. Zemědělský podnik AGROSPOL, s.r.o. se zabývá pouze rostlinnou výrobou.
Z pěstovaných plodin převládá pěstování obilovin a kukuřice na zrno. Dále podnik pěstuje
řepku olejku, cukrovou řepu, brambory a dýně.
65
3.2.4 Daňové přiznání a splatnost daně
Povinnost daň ve stanovené lhůtě přiznat a zaplatit vzniká okamžikem uvedení vybraných
výrobků do volného daňového oběhu na daňovém území České republiky.49
Tady je nutné připomenout, že je zde rozdíl mezi okamžikem vzniku daňové povinnosti
a okamžikem vzniku povinnost daň přiznat a zaplatit. Pokud je totiž vybraný výrobek
vyroben v daňovém skladu v režimu podmíněného osvobození od daně, vznikne sice
daňová povinnost, ale ještě nemusí vzniknout povinnost daň přiznat a zaplatit. Při
podrobnějším prozkoumání lze dojít k závěru, že nejprve vznikne daňová povinnost
(vzniká výrobou vybraných výrobků na daňovém území Evropského společenství nebo
dovozem vybraných výrobků na daňové území Evropského společenství) a následně poté,
a to třeba i za několik měsíců, dojde k povinnosti daň přiznat a zaplatit. Pak to tedy
znamená, že plátce je povinen podat svému správci daně sdělení, že vznikla, či nevznikla
daňová povinnost, a někdy následně, pokud vznikne povinnost daň přiznat a zaplatit z takto
vzniklé daňové povinnosti, podá teprve daňové přiznání.50
Povinnost daň přiznat a zaplatit však nevznikne dnem, ale okamžikem, kdy tyto skutečnosti
nastanou. Jestliže tedy k uvedení do volného daňového oběhu dojde například v 10 hodin
dopoledne, povinnost daň přiznat a zaplatit vznikne v tento okamžik a nikoliv jindy, kdy
tato skutečnost nastala. Dbá se tedy na stanovení okamžiku, který určuje povinnost daň
ve stanovené lhůtě přiznat a zaplatit.
Pro bližší pochopení mezi okamžikem vzniku daňové povinnosti a okamžikem vzniku
povinnost daň přiznat a zaplatit je na příkladu č. 3 vysvětlen jejich rozdíl.
49
ISBN 978-80-247-2385-3, s. 132
50
ISBN 978-80-7357-349-2, s. 780
66
Příklad č. 3
-
Pokud je vybraný výrobek vyroben v daňovém skladu v režimu podmíněného
osvobození od daně, vznikne sice daňová povinnost, ale ještě nemusí vzniknout
povinnost daň přiznat a zaplatit.
-
Pokud bude vyrobený vybraný výrobek skladován v režimu podmíněného
osvobození od daně např. 3 měsíce a poté bude do volného daňového oběhu
uvolněn, vzniká povinnost daň přiznat a zaplatit až tímto uvolněním do volného
daňového oběhu.
-
Pokud ale bude vyrobený vybraný výrobek vyroben a následně skladován mimo
režim podmíněného osvobození od daně, řekněme nelegálně, pak vzniká výrobou
daňová povinnost a současně i povinnost daň přiznat a zaplatit první pracovní den
po vzniku této povinnosti.
Kromě výše uvedeného výkladu, vzniká povinnost spotřební daň přiznat a zaplatit také:
-
dnem použití nebo prodeje vybraných minerálních olejů, které nebyly zdaněny nebo
u nichž byla uplatněna nulová sazba daně, pro pohon motorů pro výrobu tepla bez
ohledu na způsob spotřeby tepla nebo pro výrobu vybraných směsí,
-
dnem použití nebo prodeje směsí minerálních olejů určených pro pohon
dvoutaktních motorů za účelem pohonu jiných než dvoutaktních motorů,
-
dnem použití nebo prodeje vybraných minerálních olejů určených pro pohon
motorů nebo pro výrobu tepla bez ohledu na způsob spotřeby tepla nebo
-
dnem použití nebo prodeje výrobků uvedených jako přísady nebo plnidla
do minerálního oleje, pokud byly tyto výrobky získány nezdaněné nebo se sazbou
daně nižší než je sazba daně stanovená pro tento minerální olej.
67
3.2.5 Kvantifikace struktury prodejní ceny minerálních olejů
V této kapitole je uveden vývoj cen benzinu a nafty v období od 26. 10. 2008
do 22. 3. 2009. Ceny benzinu a nafty byly pozorovány na pěti čerpacích stanicích
ve Znojmě, vždy v neděli odpoledne. Z tabulky a následného grafu je patrný nejprve
výrazný pokles cen benzinu a nafty a jejich následný vzestup. Na výnosnost z daní ze
spotřeby pro stát tyto výkyvy nemají vliv, neboť sazba spotřební daně u minerálních olejů
není procentuelního charakteru, nýbrž konstantní a je určena zákonem.
Tabulka č. 15: Vývoj ceny benzinu v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
26.10.08
02.11.08
09.11.08
17.11.08
23.11.08
30.11.08
07.12.08
14.12.08
21.12.08
04.01.09
10.01.09
18.01.09
25.01.09
01.02.09
08.02.09
15.02.09
22.02.09
01.03.09
08.03.09
15.03.09
22.03.09
ČS Přímětice
(Kč)
27,60
27,60
27,20
26,40
25,80
24,90
24,20
23,50
23,20
22,40
22,40
23,40
23,40
23,90
23,90
24,70
24,90
25,50
25,50
25,50
25,50
OMV
(Kč)
27,70
27,70
27,70
27,20
25,90
24,90
24,20
23,50
23,20
22,40
22,50
23,50
23,50
23,90
23,90
24,70
26,50
25,90
25,90
25,90
25,90
Schell
(Kč)
27,70
27,70
27,70
27,20
25,90
24,90
24,20
23,50
23,50
22,90
22,50
23,50
23,50
23,90
23,90
23,90
25,90
25,90
25,90
25,90
25,90
Zdroj: „Vlastní sledování“
68
Benzina
(Kč)
27,70
27,70
27,70
27,20
25,90
24,90
24,20
23,50
23,50
22,90
22,50
24,20
23,50
23,90
23,90
24,70
24,90
25,90
25,90
25,90
25,90
A+S
(Kč)
27,50
27,50
27,50
26,90
25,70
24,70
23,90
23,30
22,40
22,20
22,30
23,20
23,20
23,20
23,70
24,50
25,40
25,40
25,40
25,40
25,40
Graf č. 6: Vývoj ceny benzinu v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
28,00
27,50
27,00
26,50
25,50
25,00
24,50
datum
23,50
23,00
22,50
A+S
Benzina
Schell
OMV
22,00
ČS Přímětice
26
.
02 10.
.1 08
09 1.
0
.
17 11. 8
.1 08
23 1.
0
.
30 11. 8
.1 08
07 1.
0
.
14 12. 8
.1 08
21 2.
0
.
04 12. 8
.0 08
10 1.
0
.
18 01. 9
.0 09
25 1.
0
.
01 01. 9
.0 09
08 2.
0
.
15 02. 9
.0 09
22 2.
0
.
01 02. 9
.0 09
08 3.
0
.
15 03. 9
0
.
22 03. 9
.0 09
3.
09
24,00
čerpací stanice
ve Znojmě
22,00-22,50
22,50-23,00
23,00-23,50
23,50-24,00
24,00-24,50
24,50-25,00
25,00-25,50
25,50-26,00
26,00-26,50
26,50-27,00
27,00-27,50
27,50-28,00
69
cena benzinu v Kč
26,00
Tabulka č. 16: Vývoj ceny nafty v období od 26.10. 2008 do 22.03. 2009
26.10.08
02.11.08
09.11.08
17.11.08
23.11.08
30.11.08
07.12.08
14.12.08
21.12.08
04.01.09
10.01.09
18.01.09
25.01.09
01.02.09
08.02.09
15.02.09
22.02.09
01.03.09
08.03.09
15.03.09
22.03.09
ČS Přímětice
(Kč)
29,50
29,50
28,70
28,20
27,80
26,90
26,20
25,50
24,90
24,50
24,50
25,50
24,50
24,50
24,50
24,50
25,20
25,20
25,20
25,20
25,20
OMV
(Kč)
29,50
29,50
28,90
28,20
27,90
26,90
26,20
25,50
24,90
24,50
24,50
25,50
24,50
24,50
24,50
24,50
25,20
25,20
25,20
25,20
25,20
Schell
(Kč)
29,50
29,50
28,50
28,20
27,90
26,90
26,20
25,50
24,90
24,50
24,50
24,50
24,50
24,50
24,50
24,50
25,20
25,20
25,20
25,20
25,20
Zdroj: „Vlastní sledování“
70
Benzina
(Kč)
29,50
29,50
28,50
28,20
27,90
26,90
26,20
25,50
24,90
24,50
24,50
25,90
24,50
24,50
24,50
24,50
24,90
24,90
24,90
24,90
24,90
A+S
(Kč)
29,20
29,20
28,50
27,90
27,70
26,70
25,90
25,30
24,70
24,30
24,20
24,90
24,30
24,30
24,30
24,30
24,90
24,90
24,90
24,90
24,90
Graf č. 7: Vývoj ceny nafty v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
30,00
29,50
29,00
28,50
28,00
27,00
26,50
26,00
25,50
25,00
24,50
24,00
23,50
A+S
Benzina
Schell
OMV
23,00
ČS Přímětice
26
.
02 10.
0
.
09 11. 8
.1 0 8
17 1.
0
.
23 11. 8
.1 08
30 1.
0
.
07 11. 8
.1 08
14 2.
0
.
21 12. 8
0
.
04 12. 8
0
.
10 01. 8
.0 09
18 1.
0
.
25 01. 9
.0 0 9
01 1.
0
.
08 02. 9
.0 0 9
15 2.
0
.
22 02. 9
.0 0 9
01 2.
0
.
08 03. 9
.0 0 9
15 3.
0
.
22 03. 9
.0 0 9
3.
09
datum
čerpací stanice
ve Znojmě
23,00-23,50
23,50-24,00
24,00-24,50
24,50-25,00
25,00-25,50
25,50-26,00
26,00-26,50
26,50-27,00
27,00-27,50
27,50-28,00
28,00-28,50
28,50-29,00
29,00-29,50
29,50-30,00
71
cena nafty v Kč
27,50
Za účelem bližšího vyjádření struktury prodejní ceny bylo třeba ceny pohonných hmot
zprůměrovat a zjistit orientační výši marže u pohonných hmot. Průměrná cena benzinu
za výše uvedené období je 24,94 Kč a průměrná cena nafty 25,91 Kč. U zástupce firmy
Silmet Příbram byla zjištěna výše marže prodejců čerpacích stanic. Průměrná marže
u benzinu je 1,50 Kč a u nafty 1,40 Kč. V tabulce č. 17 a následných grafech je uvedena
struktura prodejní ceny pohonných hmot dle výše získaných údajů:
Tabulka č. 17: Struktura prodejní ceny pohonných hmot (v Kč)
Benzin
(Kč)
Nafta
(Kč)
Průměrná cena
24,94
25,91
Spotřební daň
11,84
9,55
3,98
4,14
Cena prodejce bez daní a marže
7,62
8,08
Průměrná marže prodejce
1,50
1,40
Graf č. 8: Struktura ceny benzinu v období od 26.10. 2008 do 22.03. 2009
1,50
7,62
11,84
3,98
Spotřební daň
72
Graf č. 9: Struktura ceny nafty v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
1,40
9,55
8,08
4,14
Spotřební daň
73
4 Závěr práce a diskuse
Bakalářská práce je zaměřena na zdaňování tabákových výrobků a minerálních olejů
spotřebními daněmi. Spotřební daně patří mezi daně nepřímé a vzhledem k jejich vysokým
sazbám a nízké elasticitě spotřeby tvoří tyto daně významný výnos veřejného rozpočtu.
Jejich výnosnost je navíc umocněna skutečností, že daň z přidané hodnoty je kalkulována
z ceny včetně spotřební daně. Ačkoliv inkaso spotřební daně v letech 2003 – 2007 zřetelně
vykazovalo stoupající tendenci, současná hospodářská krize může mít za následek výrazné
snížení výnosnosti této daně. V rámci úsporných opatření během krize lze předpokládat, že
konzumenti a spotřebitelé výrobků zatížených spotřební daní omezí konzumaci tabákových
výrobků a spotřebu benzinu. To má za následek další dopady, jako je snížení výroby,
kouření levných značek cigaret, požívání nekvalitních alkoholických nápojů a omezení
jízdy. Obdobnou situaci lze předpokládat i v zemědělské prvovýrobě, kdy plátce daně
zakoupí kvalitnější mechanizační stroje, které mají nižší spotřebu nafty a jsou schopny
provést několik operací najednou. Všechny tyto kroky mohou přispět k výraznému omezení
přílivu finančních prostředků do státní pokladny. Spotřební daň z tabákových výrobků je po
spotřební dani z minerálních olejů druhou nejvýznamnější komoditou. Zatímco inkaso
z tabákových výrobků za rok 2003 činilo pouze 20% z celkového příjmu ze spotřební daně,
v roce 2007 to bylo již 33%. Oproti roku 2003 je to nárůst o 165,5%. Inkaso z minerálních
olejů oproti tomu vykazuje ve stejném období nárůst pouze o 38%. Jednou z možností, jak
může stát úniku peněz do státní pokladny zabránit, je navýšení minimální sazby spotřební
daně u cigaret a současně snížení prodejní ceny cigaret tuzemské výroby. Pakliže by kuřáci
začali upřednostňovat cigarety tuzemské výroby, zůstal by příliv peněz do státní pokladny
ze spotřební daně u tabákových výrobků nejen zachován, ale současně by podpořil i příliv
finančních prostředků do státního rozpočtu také z daně z příjmu. Komparací prodejní ceny,
výše spotřební daně a daně z přidané hodnoty u vybraných značek cigaret v České
republice a v Německu bylo zjištěno, že cena cigaret a výše daňového zatížení v Německu
v přepočtu na jednu cigaretu je vyšší než v České republice. Harmonizací daní a
přibližováním standardům Evropské unie cena cigaret, případně minimální sazba daně
v České republice i nadále poroste. V každém případě by sazba spotřební daně
74
z tabákových výrobků měla být stanovena tak, aby výnosnost z této daně byla pro stát
výhodnější než náklady vynaložené na léčbu kuřáků a protikuřácká opatření. U spotřební
daně z minerálních olejů je stanovená pevná sazba spotřební daně výhodou. Analýzou
prodejní ceny nafty a benzinu za posledních šest měsíců bylo zjištěno, že cena obou
pohonných hmot vykázala značné výkyvy oběma směry a procentuální sazba spotřební
daně by byla pro výnosnost velmi nevýhodná. Pevné sazby spotřební daně u benzínu i nafty
je tedy velmi žádoucí.
75
Seznam tabulek:
Tabulka č. 1:
Inkaso spotřební daně v České republice za rok 2003 – 2007
Tabulka č. 2:
Harmonizované sazby některých spotřebních daní v EU v roce 2003
Tabulka č. 3:
Osoby mající povinnost k registraci
Tabulka č. 4:
Stanovené sazby daně u tabákových výrobků a jejich geneze
Tabulka č. 5:
Platná sazba spotřební daně z cigaret v České republice (od 1. 1. 2008)
Tabulka č. 6:
Vybrané obchodní značky cigaret a jejich daňové zatížení v ČR
Tabulka č. 7:
Platná sazba spotřební daně z cigaret v Německu (od 1. 1. 2007)
Tabulka č. 8:
Vybrané obchodní značky cigaret a jejich daňové zatížení v Německu
(v EUR)
Tabulka č. 9:
Vybrané obchodní značky cigaret a jejich daňové zatížení v Německu
(přepočítáno jednotným kurzem, 1 EUR = 25,05 Kč)
Tabulka č. 10:
Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značek cigaret
„Marlboro, L&M a Camel“ v České republice a Německu
Tabulka č. 11:
Výše odvedené daně z cigaret na 10, 20, 30 a 40 ks cigaret
Tabulka č. 12:
Výše odvedené daně z cigaret během produktivního věku 25-60 let
Tabulka č. 13:
Předmět a sazby daně z minerálních olejů (k 1. 1. 2009)
Tabulka č. 14:
Předmět a sazby daně ze směsí vybraných výrobků
Tabulka č. 15:
Vývoj ceny benzinu v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
Tabulka č. 16:
Vývoj ceny nafty v období od 26.10. 2008 do 22.03. 2009
Tabulka č. 17:
Struktura prodejní ceny pohonných hmot (v Kč)
76
Seznam grafů:
Graf č. 1:
Inkaso spotřební daně v České republice v letech 2003 – 2007 (v mld. Kč)
Graf č. 2a:
Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značky cigaret „Marlboro“
Graf č. 2b:
Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značky cigaret „L&M“
Graf č. 2c:
Srovnání prodejní ceny a výše daňového zatížení u značky cigaret „Camel“
Graf č. 3:
Výše odvedené daně z cigaret na 10, 20, 30 a 40 ks cigaret
Graf č. 4:
Výše odvedené daně z cigaret během produktivního věku 25-60 let
Graf č. 5:
Procentní rozdělení ročního limitu spotřeby pohonných hmot na jednotlivé měsíce
Graf č. 6:
Vývoj ceny benzinu v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
Graf č. 7:
Vývoj ceny nafty v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
Graf č. 8:
Struktura ceny benzinu v období od 26.10. 2008 do 22.03. 2009
Graf č. 9:
Struktura ceny nafty v období od 26. 10. 2008 do 22. 3. 2009
77
5 Seznam použitých zdrojů
Knihy:
[1] BRABEC, F., HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, L. Daně 2008. 1. vyd. Praha: Aspi, 2008.
1086 s. ISBN 978-80-7357-349-2, s. 757
[2] KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 4. vyd. Praha: Aspi, 2006. 280 s.
ISBN 80-7357-205-2, s. 238
[3] MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2008. 16. vyd. Praha: Grada Publishing, 2008. 208 s.
ISBN 978-80-247-2385-3, s. 130
[4] NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2. vyd. Praha:
Aspi, 2008. 260 s. ISBN 978-80-7357-386-7, s. 15
[5] ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. 2. vyd. Praha: Linde, 2007. 256 s.
ISBN 978-80-7201-649-5
[6] ŠULC, I. Zákon o spotřebních daních. 2. vyd. Olomouc: Anag, 2007. 360 s.
ISBN 978-80-7263-377-7
Elektronické zdroje:
[7] TabStG – Tabaksteuergesetz [online]. [cit. 2009-03-01]. Dostupné z:
<http://bundesrecht.juris.de/tabstg_1993/BJNR121500992.html>.
[8] Höhe der Tabaksteuer [online]. [cit. 2009-03-01]. Dostupné z:
<http://www.zoll.de/b0_zoll_und_steuern/b0_verbrauchsteuern/e0_tabak/b0_steuerhoehe/i
ndex.html>.
[9] Zpráva2007 [online]. [cit. 2009-03-01]. Poslední revize 15.01. 2009. [cit. 2009-25-02].
Dostupné z: <http://www.cs.mfcr.cz/NR/rdonlyres/850022D9-B2C7-49BC-A9109F2447660534/9159/zprava2007.pdf>
Vyhlášky:
[10] Vyhláška č. 467/2003 Sb. o používání tabákových nálepe, při značení tabákových
výrobků.
[11] Vyhláška č. 275/2005 Sb., kterou se stanoví postup při zpracování návrhů cen pro
konečného spotřebitele u cigaret a při změnách těchto cen.
78
[12] Vyhláška č. 433/2003 Sb. o způsobu výpočtu nároku na vrácení spotřební daně
zaplacené v cenách některých minerálních olejů spotřebovaných v zemědělské prvovýrobě,
lesních školkách a při obnově a výchově lesa a o způsobu a podmínkách vedení dokladů a
evidence a o normativech spotřeby těchto výrobků.
79
6 Přílohy
Seznam příloh:
Příloha č. 1:
Vývoj hodnot sazeb hlavních akcízů v České republice v letech 1993 – 2009
Tabulka č. 1: Vývoj hodnot sazeb hlavních akcízů v České republice v letech 1993 – 2009
Vybrané akcízované výrobky
Rok
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
2004
2005
2006
2007
2008
2009
bezolovnatý
automobilový benzin
9 390
Kč/t
10 055
Kč/t
10 160
Kč/t
11 570
Kč/t
11 570
Kč/t
12 950
Kč/t
10 840
Kč/1 000 l
10 840
Kč/1 000 l
10 840
Kč/1 000 l
10 840
Kč/1 000 l
10 840
Kč/1 000 l
11 840
Kč/1 000 l
11 840
Kč/1 000 l
11 840
Kč/1 000 l
11 840
Kč/1 000 l
11 840
Kč/1 000 l
11 840
Kč/1 000 l
80
motorová nafta
cigarety
8 250
Kč/t
8 250
Kč/t
8 340
Kč/t
8 340
Kč/t
8 340
Kč/t
8 700
Kč/t
8 150
Kč/1 000 l
8 150
Kč/1 000 l
8 150
Kč/1 000 l
8 150
Kč/1 000 l
8 150
Kč/1 000 l
9 950
Kč/1 000 l
9 950
Kč/1 000 l
9 950
Kč/1 000 l
9 950
Kč/1 000 l
9 950
Kč/1 000 l
9 950
Kč/1 000 l
0,46
Kč/ks
0,50
Kč/ks
0,51
Kč/ks
0,65
Kč/ks
0,65
Kč/ks
0,74
Kč/ks
0,79
Kč/ks
0,79
Kč/ks
0,36 Kč/ks +
22 % z PC
0,36 Kč/ks +
22 % z PC
0,36 Kč/ks +
22 % z PC
0,48 Kč/ks +
23 % z PC
0,60 Kč/ks +
24 % z PC
0,73 Kč/ks +
25 % z PC
0,88 Kč/ks +
27 % z PC
1,03 Kč/ks +
28 % z PC
1,03 Kč/ks +
28 % z PC
Zdroj: „ŠIROKÝ J. Daně v Evropské unii, s. 175“
Vysvětlivky: t (tuna), l (litr), ks (kus), PC (prodejní cena)
81
Tabulka č. 2: Tabulka pro výpočet celkového ročního normativu spotřeby pohonných
hmot v zemědělské prvovýrobě
82
Tabulka č. 3: Přehled o nákupu a spotřebě pohonných hmot za měsíc únor (v litrech)
Datum
Číslo dokladu
Nákup
Skutečná
spotřeba
Zůstatek
Převod
z předcházejícího
měsíce
29. 2. 2008
0000608061
0
6 752
6 752
0
Celkem
6 752
6 752
0
Tabulka č. 4: Spotřeba a čerpání normativu pohonných hmot (v litrech)
Měsíc
leden
únor
březen
duben
květen
červen
červenec
srpen
září
říjen
listopad
prosinec
celkem
Spotřeba
měsíci
618
6 752
v Spotřeba
od Uplatněný
počátku roku
nárok
618
0
7 270
6 125
7 270
6 125
83
Zůstatek
normativu
147 739
144 634
Příloha č. 2:
Přiznání k uplatnění nároku na vrácení spotřební daně včetně pomocných tabulek
84
85

zdaňování tabákových výrobků a minerálních olejů spotřebními

Transkript

Podobné dokumenty

Televize v Evropě: Doplňující zprávy 2008

96.4 kB

Zobrazit článek ve formátu PDF

1. změny zákonů v roce 2005

Studijní text - Personalizace výuky prostřednictvím e

zde - Společnost pro léčbu závislosti na tabáku