findiplomka

VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ V PRAZE
FAKULTA FINANCÍ A ÚČETNICTVÍ
Katedra finančního účetnictví a auditingu
Hlavní specializace: Účetnictví a finanční řízení podniku
VYUŽITÍ ÚČETNÍCH DAT PRO INFORMAČNÍ
PODPORU UŽIVATELŮ
Vypracoval:
Vedoucí práce:
Rok obhajoby:
Bc. Tomáš Brabec
Ing. Libor Vašek, Ph.D.
2016
Čestné prohlášení:
Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma „Využití účetních dat pro
informační podporu uživatelů“ vypracoval samostatné̌ a veškerou
použitou literaturu a další́ prameny jsem řádně označil a uvedl v
přiloženém seznamu.
V Praze dne 13.5.2016
........................................
Podpis
Stránka 2 z 114
Abstrakt
Diplomová práce se zaměřuje na téma využití účetních dat pro
informační podporu uživatelů malých a středních podniků. Práce se
dotýká nejen technické stránky samotného výkaznictví a jeho
zpracování. První část práce podává širší pohled na malé a střední
podniky a jejich omezující podmínky, na budoucí vývoj účetní profese a
nevynechává ani vhled do prezentace dat. V druhé části práce jsou
uvedeny návrhy výkazů, které by mohly být součástí účetního systému,
tak aby mohl lépe sloužit uživatelům v malých a středních podnicích.
Klíčová slova
Výkaznictví, malé a střední podniky, SME, prezentace, účetní profese
Stránka 3 z 114
Abstract
This thesis deals with the use of accounting data for information
support of small and medium-sized enterprises users. This thesis
covers not only technical and procedural aspects of reporting. The first
part of the thesis provides broader insight into SME and their limitation
factors, future development of accounting and accounting profession
and also insight into data presentation. In the second part there are
examples of statements, which could be part of specific accounting
systems for SME and could be used by internal users.
Key words
Reporting, small and medium-sized enterprises, SME, presentation,
accounting profession
Stránka 4 z 114
Poděkování
Rád bych tímto poděkoval vedoucímu své diplomové práce Ing. Liboru
Vaškovi, Ph.D. a oponentovi prof. Ing. Bohumilu Královi, CSc. za cenné rady,
které mi pomohly při zpracovávání této práce. Dále bych rád poděkoval své
rodině za podporu během studia a také všem, kteří mi byli inspirací nejen pro
tuto práci.
Stránka 5 z 115
Obsah
Úvod................................................................................................................ 8
ČÁST 1 – Východiska .................................................................................. 11
1.
Vymezení skupiny uživatelů účetnictví .............................................. 11
1.1.
Uživatelé výstupů účetnictví ......................................................................... 11
1.2.
Malé a střední podniky.................................................................................. 13
1.3.
Specifické problémy malých a středních podniků ......................................... 15
1.4.
Obecné tendence v účetnictví SME.............................................................. 16
1.4.1.
Outsourcing podnikových činností, zaměřeno na účetnictví ................. 16
1.4.2.
Osobnostní charakteristika účetních ..................................................... 19
1.4.3.
Poznámka k vývoji společnosti a vztahu k účetnictví ........................... 20
2.
2.1.
2.2.
2.3.
3.
Účetnictví .............................................................................................. 23
Finanční účetnictví jako výchozí informační systém SME ............................ 24
Manažerské účetnictví a finanční účetnictví ................................................. 25
Finanční řízení, analýza a plánování ............................................................ 28
Legislativní úprava účetnictví ............................................................. 31
3.1.
Zákon o účetnictví......................................................................................... 31
3.2.
Prováděcí vyhláška k Zákonu o účetnictví.................................................... 33
3.3.
České účetní standardy ................................................................................ 36
3.4.
Mezinárodní standardy finančního výkaznictví ............................................. 36
3.4.1.
Vypovídací schopnost účetních výkazů ................................................ 37
3.4.2.
Jiný pohled IFRS/IASB na výkazy ........................................................ 38
3.5.
Zveřejnění a ověření účetních výkazů .......................................................... 40
4.
4.1.
4.2.
4.3.
4.4.
4.5.
5.
Reporting a účetnictví.......................................................................... 43
Základní rozdělení podle pohledu ................................................................ 45
Základní rozdělení podle podrobnosti .......................................................... 46
Základní rozdělení podle periodicity ............................................................. 46
Vlivy na reporting pro SME ........................................................................... 47
Základy zavádění reportingu (IS systému) ................................................... 47
Jak prezentovat ekonomická data srozumitelněji ............................. 50
5.1.
Prezentace tabulek ....................................................................................... 50
5.2.
Prezentace grafů .......................................................................................... 52
5.2.1.
Liniové grafy ......................................................................................... 52
5.2.2.
Sloupcové a pruhové grafy ................................................................... 53
5.2.3.
Kombinované grafy ............................................................................... 55
5.2.4.
Koláčové grafy ...................................................................................... 55
5.2.5.
Obecné poznámky k použití grafů ........................................................ 56
6.
Shrnutí a zhodnocení ........................................................................... 57
7.
ČÁST 2. – Projekt reportingu pro SME ............................................... 58
8.
Základní informace o projektu ............................................................ 58
8.1.
Předpoklady projektu .................................................................................... 58
8.2.
Použité nástroje ............................................................................................ 59
8.2.1.
MS Excel ............................................................................................... 59
8.2.2.
Cloudové služby – Dropbox .................................................................. 61
8.3.
Obecný postup zpracování projektu ............................................................. 62
8.4.
Přípravná fáze zavádění reportingových řešení ........................................... 63
8.4.1.
Formy výstupů ...................................................................................... 63
Stránka 6 z 114
8.4.2.
8.4.3.
8.4.4.
9.
Periodicita, autor a okamžik zpracování ............................................... 63
Postupy účtování – změny v účetním systému ..................................... 65
Formy vstupů a jejich aktualizace ......................................................... 66
Navrhovaná řešení ............................................................................... 67
9.1.
Výkazy s vazbou na statutární výkazy .......................................................... 68
9.1.1.
Rozšíření klasického statutárního výkazů zisku a ztráty ...................... 69
9.1.2.
Manažerský pohled na výkaz zisku a ztráty ......................................... 71
9.2.
Specifické výkazy ......................................................................................... 75
9.2.1.
Výkazy pro prezentaci situace vlastníkům ............................................ 75
9.2.2.
Výkaz proběhlé fakturace ..................................................................... 79
9.2.3.
Výkaz peněžních toků – predikce ......................................................... 80
Závěr ............................................................................................................. 83
Zdroje............................................................................................................ 86
Seznam schémat ......................................................................................... 92
Seznam grafů ............................................................................................... 92
Seznam tabulek ........................................................................................... 92
Seznam příloh .............................................................................................. 92
Přílohy .......................................................................................................... 93
Příloha 1 – Rozdělení účetních jednotek podle požadavků Zákona 563/1991 Sb. .. 93
Příloha 2 – Výsledky dotazníkového šetření ve společnosti Locke&Hobbes a.s. .... 94
Příloha 3 – Ukázka rozšířeného výkazu zisku a ztráty ............................................. 96
Příloha 4 – Ukázka manažerského výkazu zisku a ztráty ........................................ 99
Příloha 5 – Ukázka výkazu pro prezentaci situace vlastníkům .............................. 103
Příloha 6 – Výkaz proběhlé fakturace .................................................................... 110
Příloha 7 – Ukázka výkazů peněžních toků ........................................................... 113
Stránka 7 z 114
Úvod
Diplomová práce, kterou právě držíte začínáte pročítat, je orientována
na značně rozsáhlou a mnohdy i mezioborovou problematiku využití
účetních dat k poskytování informační podpory pro interní uživatele1.
Mým záměrem bylo v této práci poukázat na současný stav dané
problematiky a zároveň navrhnout řešení, jak využít účetní data pro
tvorbu účetních výkazů v podobě, jež bude poskytovat srozumitelné
informace pro osoby, které nemají účetní/ekonomické znalosti a
klasické výstupy účetnictví jsou pro ně špatně pochopitelné, případně
nesrozumitelné. Tím, že se tato práce svým obsahem dotýká řady
oborů, prolínají se v ní zdroje z finančního a manažerského účetnictví,
dalších oborů finančního řízení firem a mnohdy i zdroje neočekávané
pro práci se zaměřením na zpracování účetních dat, které však podle
mého názoru doplňují pohled na problematiku, zasazují ji do širšího
celospolečenského rámce a zároveň jsou zde uvedeny pro dokreslení
podstaty této práce.
Za hlavní přínos této práce považuji možnost poskytnout námět
k uvažování a zároveň otevřít téma, kterému by praxe ale i akademická
veřejnost věnující se účetnictví měla věnovat větší pozornost.
Důležitým výstupem předkládané práce a reálného projektu, který je
její nedílnou součástí, je návrh ukázek řešení, jak využít data a
informace, které jsou zaneseny v účetním systému tak, aby uživatelům
sloužily a účetnictví jim nebylo pouze na obtíž. Pozorovaní a
navrhovaná řešení jsou založena na skutečnosti a všechny uvedené
výkazy a řešení jsou otestovány na skutečných datech a účetních
jednotkách, které byly ochotné na tomto projektu spolupracovat2.
Sekundárním cílem mé diplomové práce je otevření diskuze na téma
budoucnosti účetních a účetnictví, protože se domnívám, že účetnictví
1
Tyto uživatele blíže specifikuji v kap. 1.1.
Z důvodů obavy ze zneužití dat jsou názvy společností a/i hodnoty ve výkazech
pozměněny.
2
Stránka 8 z 114
jakožto informační systém se bude v následujících letech bouřlivě
vyvíjet a zároveň s tímto vývojem se bude měnit pohled na účetní
profesi. V současné době jsem měl možnost pozorovat smutný fakt, že
mnoho, ne-li valná většina majitelů malých a středních společností 3
vedou účetnictví, jen aby vyhověli legislativně, vypořádali daňové
povinnosti a případně vložili výkazy do příslušného rejstříku, nebo
předložili tyto výkazy finančním institucím, a nesnaží se využít
účetnictví jako informační systém a informace v něm zanesené pro
zlepšení fungování jejich firmy. Toto je z mého pohledu z části
způsobeno tím, že účetní softwary4 neposkytují dostatečná řešení pro
přípravu
a
prezentování
uživatelsky
přívětivých
a využitelných
informací. Dalším a pravděpodobně důležitějším prvkem je skutečnost,
že účetní jsou většinou introvertně založení lidé5, kteří jsou raději sami
se sebou, a komunikace není jejich silnou stránkou. V reálných
situacích to vede k tomu, že účetní se stará o účetní a daňové
souvislosti a majitel a/nebo vedoucí si vedle účetního systému vede
vlastní evidenci 6 , která je ovšem duplicitní k datům z účetnictví.
Srovnání účetnictví s duplicitní evidencí vede v praxi k nesvárům a
dohadům, který systém lépe popisuje realitu a ve kterém systému je
chyba. Výstupem mého projektu by mělo být naznačení, že finanční
účetnictví s malým přidaným úsilím může být hlavním informačním
systémem podniku typu SME a může mu dobře sloužit.
Diplomovou práci jsem rozdělil do dvou hlavních částí, které se
vzájemně prolínají, proto není zde jasný předěl mezi teoretickou
3
Malé a střední společnosti jsou blíže specifikovány v kapitole 1.2.
V průběhu psaní této práce jsem měl možnost pracovat a otestovat řešení pro
reportování účetních dat v účetních softwarech Pohoda, Premier a Helios Orange.
5
ADAMS, Susan. Nechcete mluvit s lidmi? Tady je 10 ideálních zaměstnání pro
introverty [online]. Forbes, 2015, 2015-05-24 [cit. 2015-09-25]. Dostupné z:
http://www.forbes.cz/nechcete-mluvit-s-lidmi-tady-je-10-idealnich-zamestnani-prointroverty/
6
Často jsou tyto evidence vedeny v tabulkovém procesoru např. MS Excel, nebo
ještě jednodušeji v papírově formě v různých blocích a sešitech.
4
Stránka 9 z 114
a praktickou částí. V první části předkládám čtenáři určitá východiska
a z těchto stavebních kamenů, pak stavím další části této práce.
V první části se čtenář seznámí s potřebnými pojmy a definicemi. Dále
dostane možnost nahlédnout do problémů a omezujících podmínek,
které mají vliv na fungování malých a středních podniků a jejich
účetních systémů. V dalších kapitolách jsou zmíněny vazby mezi
finančním účetnictvím a dalšími vybranými disciplínami. Z části je zde
uvedená i legislativa, která se této oblasti týká. V závěru první části
uvádím stručný přehled toho, jak vhodně prezentovat ekonomická
data. Druhá, praktická, část, je tvořena převážně popisem a rozborem
projektu.
Oblast, kterou tato diplomová práce popisuje, je kontroverzní,
neprozkoumaná a jedná se o komplexní téma, které bude nabývat
v následujících letech, společně se změnami v profesi, na významu,
a kterému není v akademické ani praktické rovině prozatím věnován
dostatek prostoru. V práci vycházím z publikací z různých oblastí
účetnictví a podnikových financí, které jsou blíže uvedeny v seznamu
literatury, nejcennějšími zdroji mi však byly rozhovory s majiteli
společností, účetními, odborníky a akademiky v oblasti účetnictví
a controllingu a zároveň osobní zkušenost s přípravou výkazů.
Součástí práce je i výzkum mezi účetními a účetními jednotkami, který
zkoumal současný stav a pohled na využití účetních dat pro vedoucí
a manažery.
V první části práce vycházím z analýzy dostupných zdrojů, pomocí
syntézy a analogie se snažím o nalezení vztahu teoretických poznatků
a praxe z malých a středních podniků, kdy doplňuji teoretické poznatky
také vlastním pozorováním. Ve druhé části jsem při tvorbě samotných
ukázek výkazů využil metody pozorování, dotazníkové šetření a
syntézu teoretických a praktických znalostí.
Stránka 10 z 114
ČÁST 1 – Východiska
V úvodu jsem uvedl, že tato práce je zaměřena na problematiku
prezentace účetních dat a informací. V této části práce se věnuji
východiskům, jenž by měla čtenáři nastínit základní teorii a oblasti,
které jsou specifické pro malé a střední podniky. Nejdříve definuji
účetní jednotky a uživatele, na které je tento projekt zaměřen, a
poukáži na jejich specifika. Dále budou uvedeny vztahy mezi finančním
účetnictvím a dalšími informačními systémy v podniku, se kterými má
finanční účetnictví mnoho vazeb. Dále uvádím základní legislativní
rámec, jak je možné rozšířit vypovídací schopnost klasických
statutárních výkazů a zároveň uvádím problémy, které jsou s tímto
spojené. Důležitou oblastí je i budoucí vývoj účetní profese a dopady
vývoje na celý účetní systém. Ke konci této práce přináším krátký vhled
k neekonomickému tématu, jímž je teorie prezentace a možnosti, jak
přednést účetní data lidem bez hlubšího účetního vzdělání.
1. Vymezení skupiny uživatelů účetnictví
1.1. Uživatelé výstupů účetnictví
Uživatelem výstupů účetnictví může být v podstatě kdokoli, kdo má na
dané účetní jednotce svůj zájem. Uživatelé se nejčastěji rozdělují do
dvou kategorií, na interní a externí uživatele7.
Za externí uživatele jsou typicky uváděni investoři, stát, spolupracující
podniky, konkurence, široká veřejnost, ale i zaměstnanci dané účetní
jednotky 8 . Dokumenty, které dostávají k nahlédnutí a pracují s nimi,
jsou většinou statutární výkazy finančního účetnictví, případně tyto
výkazy doplňuje výroční zpráva, pokud je zpracovávána. Ta doplňuje
pohled na účetní jednotku o další hlavně nefinanční informace. Externí
uživatelé mívají informace dostupné se značným zpožděním a ve velmi
7
ŠOLJAKOVÁ, Libuše a Jana FIBÍROVÁ. Reporting. 3., rozš. a aktualiz. vyd.
Praha: Grada, 2010. Finance (Grada). ISBN 978-80-247-2759-2, str. 12.
8
Tamtéž, str. 12.
Stránka 11 z 114
dlouhé periodě 9 (např. u společností, které nemají své cenné papíry
kotované na burze cenných papírů, je tato perioda roční).
Druhou skupinou jsou uživatelé interní, většinou jsou popisováni jako ti,
kteří mají rozhodovací pravomoc a jsou zodpovědní za výsledky dané
entity. Za tyto uživatelé jsou typicky uváděni vlastníci, pokud se podílejí
na řízení, management společnosti, případně investor, který má na
dané entitě svůj vlastní strategický záměr10.
Schéma 1.: Externí a interní uživatel podnikových dat (vlastní sestavení)
11
Považuji za důležité zamyslet se nad výše uvedeným rozdělením
a nebrat ho za neměnný stav. Skupina, která by podle mého názoru
měla
dostávat
více
informací,
jsou
zaměstnanci.
Pokud
mají
zaměstnanci možnost zjistit informace o stavu svého zaměstnavatele
pouze jednou za rok ze statutárních výkazů, mohou podlehnout
zkresleným informacím, které ve společnosti, nebo jejím okolí mohou
kolovat. Je jasné, že ne všichni mají znát všechno, ale již Tomáš Baťa
ve 30. letech 20. století dbal na to, aby jeho zaměstnanci měli
9
Za předpokladu, že společnost své výkazy zveřejní.
ŠOLJAKOVÁ, L. 2010, str. 12.
11
BASL, Josef a Roman BLAŽÍČEK. Podnikové informační systémy: podnik
v informační společnosti. 3., aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Grada, 2012. ISBN 97880-247-4307-3.
10
Stránka 12 z 114
podrobné informace o jim nejbližší části podniku a zároveň přiměřené
množství informací o podniku jako celku, a mohli se tak podílet na
plnění mise a vize společnosti 12 . Tato Baťova myšlenka se vrací
s měnícím se pohledem na podniky a jejich management13a vede mě
k názoru, že je na čase zaměstnance zahrnout do kategorie interních
uživatelů a začít s nimi pracovat jako se spolupracovníky.
Pro potřeby této práce jsem do skupiny interních uživatelů tedy včlenil
i zaměstnance a považuji za interního uživatele:
„uživatele výstupů podnikových informačních systémů, který má svůj
specifický zájem na dané entitě, může ovlivňovat její směřování
v budoucnu a čerpá užitky z této entity.“
Pod tuto definici spadají i zaměstnanci, protože pokud zaměstnanci
nedbají péče o produkt dané entity, tak tím nepřímo ovlivňují její
budoucnost a její budoucí směřování14.
1.2. Malé a střední podniky
Práci jsem zaměřil na skupinu podniků, která se označuje jako malé
a střední podniky. Definovat malý a střední podnik lze z několika
pohledů. První pohled je čistě účetní a vychází z mezinárodních
standardů IFRS for SME, které definují malý a střední podnik jako
účetní jednotku, která:
• nemá veřejnou odpovědnost15,
• zveřejňuje univerzální účetní závěrku.
12
CEKOTA, Antonín. Tomáš Baťa: Úvahy a projevy [online]. Zlín: Tisk, 1932 [cit.
2016-03-02]. Dostupné z: http://www.tomasbata.com/audiobook.html
13
HAMEL, Gary. Na čem dnes záleží: jak vyhrát ve světě neustálých změn, dravé
konkurence a nezastavitelné inovace. Praha: PeopleComm, 2013. ISBN 978-80904890-6-6.
14
Francírková L., 5. 5. 2015, Praha, Rozhovor Téma skvělé služby a dopady
chování zaměstnanců na celkovou situaci společnosti.
15
Podniky s veřejnou odpovědností jsou takové podniky, které mají své cenné
papíry emitovány na veřejném trhu, nebo drží aktiva široké skupiny subjektů ve
funkci zmocněnce.
Stránka 13 z 114
Takto definované malé a střední podniky jsou v podmínkách ČR velkou
množinou. Zajímavější možností je použít definici malých a středních
podniků,
která
vychází
z německé
praxe
oceňovatelů
podniků
a vychází z vnitřních charakteristik podniků. Definici uvádí Peemöller a
hlavní charakteristiky malých a středních podniků podle něj jsou16:
• Nejsou podrobeny nezávislé kontrole (obvykle nepodléhají
statutárnímu auditu),
• mají méně spolehlivé účetnictví,
• většinou pouze omezené plánování, pokud vůbec nějaké,
• není jasně definováno, co je soukromý a co podnikový majetek,
• omezený počet vlastníků,
• pracovníci nejen ve vedení jsou často z rodiny majitele,
• omezené možnosti financování, obvykle nemají přístup na
kapitálové trhy,
• jejich činnost je málo diverzifikována.
Pro účetní praxi i pro tuto práci považuji za vhodnější definici podle
Peemöllera, protože vychází ze středoevropského prostředí a lépe
definuje samotnou podstatu těchto podniků. Pohled IASB je pro účetní
jednotky v ČR zkreslující. Je nutné zmínit, že od roku 2016 jsou účetní
jednotky v České republice rozděleny do čtyř kategorií od mikro po
velké účetní jednotky (viz kap 3.1). V dalším textu považuji malé
a střední podniky za skupinu podniků definovaných podle Peemöllera
a označuji je také jako SME17.
16
PEEMÖLLER, V. H. Praxishandbuch der Unternehmensbewertung. 4., Auf.
Herne, Westf: Neue Wirtschafts-Briefe, 2008. ISBN 978-348-2511-844, str. 189.
17
Small and Medium Entity/Enterprise.
Stránka 14 z 114
1.3. Specifické problémy malých a středních podniků
Z uvedené definice SME a definice interních uživatelů vyplývají některé
oblasti, které považuji za nutné zmínit. V následujícím textu uvádím
pouze ty, které z mého pohledu bezprostředně dopadají a ovlivňují tok
informací v SME a mají vliv na výkaznictví.
Specifikem SME je úvaha majitelů/vedení společností, že účetní
systém je jen nástroj k vypočítání daňové povinnosti, tedy že je potřeba
několikrát do roka sestavit daňová přiznání a hlášení. To vede
k absurdním situacím, které označuji za „krabicové“ účetnictví. Účetní
zpracovává doklady dávkově v jeden okamžik, takže informační
systém je aktuální pouze k jednomu okamžiku 18 . Tímto je naplněna
první charakteristika SME – méně spolehlivé účetnictví a zároveň
nepřímo druhá – omezená kontrola.
S výše uvedeným souvisí další z charakteristik SME – omezené
plánování.
Pokud
ve
společnosti
není
dostatečně
aktuální
a věrohodný systém účetních dat, tedy popisu současného stavu
podniku, tak se velice těžko dají tvořit plány, nebo jakkoli se podle
těchto dat rozhodovat. Pokud by byl účetní systém vedený řádně
a podle všech náležitostí, tak jak by měl být, je možné alespoň
zjednodušeně plánovat, ale i tak se zpracovatel plánu bude dopouštět
chyby v základním předpokladu, totiž že minulost je nejlepším
podkladem pro plánování budoucnosti19.
Poslední hlavní diskutabilní oblastí, která vychází z charakteristiky
SME je nerozlišování majetku vlastníků a majetku účetní jednotky.
Toto je pravděpodobně spojeno s přechodem z pozice individuálního
podnikatele na kapitálovou společnost, pokud se tak stalo. Nebo jde
o těsné provázání pracovního a osobního života majitele účetní
18
Pokud přijmeme předpoklad, že majitel dodá všechny potřebné dokumenty pro
zaúčtování účetních případů.
19
MAŘÍK, Miloš. Metody oceňování podniku: proces ocenění - základní metody
a postupy. 3., vyd. Praha: Ekopress, 2011. ISBN 978-80-86929-67-5. str. 219.
Stránka 15 z 114
jednotky. Hlavní problém vzniká u majetku, který je v evidenci účetní
jednotky, ale slouží hlavně/pouze pro potřeby majitele v oblasti, která
nesouvisí s činností účetní jednotky např. IT technika pro členy rodiny.
Tendencí u SME je vkládat osobní majetek do společností, protože
tento majetek může ovlivňovat výpočet daně z příjmu a DPH.
Výsledkem by mělo být, alespoň pro interní účely, poctivé rozdělení
majetku účetní jednotky na její majetek a majetek užívaný majitelem
a případně
ještě
rozdělení
na
majetek
provozně
potřebný
a nepotřebný20, včetně dopadů na výsledkové operace a peněžní toky.
1.4. Obecné tendence v účetnictví SME
Následující tři oblasti nevycházejí přímo z charakteristik SME, ale
z obecných tendencí, které jsem pozoroval v rámci přípravy výkazů pro
SME, a které v následujících letech budou zřejmě ovlivňovat nejenom
účetnictví, ale i účetní profesi. Nejedná se o taxativní výčet, uvádím
pouze ty, které považuji za hlavní – outsourcing podnikových činností,
osobnostní předpoklady účetních a vývoj účetnictví a pracovního trhu.
1.4.1. Outsourcing podnikových činností, zaměřeno na
účetnictví
Trend outsourcingu podnikových činností a tedy i účetnictví je
pochopitelný, protože cena externě poskytované služby bývá nižší než
její zajištění interně21, to platí i pro účetnictví. V literatuře jsou uváděny
i další pozitivní efekty outsourcingu tzv. servisních činností např.
soustředění se na hlavní činnost podniku, sdílení rizik, přístup
20
Rozdělení na majetek účetní jednotky a majetek majitele a provozně potřebný
a nepotřebný majetek bude velmi často identické.
21
např. ŠTĚDROŇ, Bohumír. Teorie a praxe strategického a manažerského řízení
v ICT. Davle: Kernberg, 2009. Basic. ISBN 978-80-87168-13-4, str.127.
Stránka 16 z 114
k nejmodernějším technologiím a postupům, uvolnění kapitálových
prostředku, apod.22.
V českém prostředí stále převládá vliv ceny a hlavní pozitivum
outsourcingu je spatřováno v jeho nižší ceně, která bývá mnohdy
stanovena paušálně.23 Negativum, které není na první pohled viditelné,
ale časem se může projevit ve všech oblastech finančního řízení účetní
jednotky, je odtržení účetního a účetnictví od reálného života podniku.
Účetní přichází o vhled do podnikatelského procesu a jednotlivých
procesů v podniku24, tím pádem může vést pouze daňové účetnictví25.
Druhým problémem outsourcingu je velké množství a různorodost
účetních jednotek, které má jeden účetní „na starost“26. Pokud by se
účetní zaměřovali na podobné podniky, tak by se dal zvažovat efekt
znalostní báze27, kdy by účetní mohl řešit specifické problémy odvětví
analogicky, tak jak je už řešil u jiného klienta, a zároveň by si tak mohl
rozšiřovat znalosti o oboru a o možných úskalích28. To se však děje
zřídka a účetní mají své klienty diverzifikovány do různých oblastí od
služeb po výrobní podniky.
Za trochu lepší považuji variantu, kdy účetní jednotka má vlastního
účetního a outsourcingová společnost dodává službu dohledu nad
22
BRUCKNER, Tomáš, Jiří VOŘÍŠEK. Outsourcing a jeho aplikace při řízení
informačního systému podniku. Praha: Ekopress, 1998. ISBN 80-86119-07-6.
str. 17.
23
FRANCÍREK, František. Rozhovor – Outsourcing účetnictví, klady a zápory.
10. 3 2015.
24
ARSENIE SAMOIL, Mihalache. Outsourcing Company Accounting. Ovidius
University Annals: Economic Sciences Series [online]. 2011, (2), 788-793 [cit. 201603-08]. ISSN 15829383, str. 793.
25
Daňové účetnictví je zde myšleno jako finanční účetnictví, které vyhovuje správci
daně a majiteli společnosti v daňové oblasti, ale interní informační podpora
takového systému je podle mého názoru značně diskutabilní.
26
V provedeném výzkumu byl průměrný počet účetních jednotek na jednoho
účetního 9,8. S maximální hodnotou 55.
27
ZELENÝ, Milan. „Informace nejsou znalosti.”: (Kdo to řekl? Co to znamená?). In:
Názory
aktuálně
[online].
[cit.
2016-01-04].
Dostupné
z: http://blog.aktualne.cz/blogy/milan-zeleny.php?itemid=3539
28
Arsenie-Samoil, M.D., str. 789.
Stránka 17 z 114
účetnictvím, případně se outsourcingový účetní expert stará o složitější
případy. Tato varianta klade značně vysoké nároky na účetního ve
firmě, aby pojmul kompletní účetní agendu v jedné osobě a zároveň je
zde stále problematika pochopení podnikatelské činnosti účetním
z outsourcingové společnosti.29
Jak z této situace ven?
Řešením by byla u jednotlivých účetních 30 specializace na vybraný
úzký sektor podnikatelské činnosti, tak by mohli využívat efektu
znalostí báze, která je třeba běžná u znalců v oboru oceňování 31 .
Pokud se jedná o společnosti, které vedou outsourcingové účetnictví,
považuji za nejlepší řešení vytvoření podobného systému jako u běžné
společnosti,
která
má
vlastní
účtárnu
32
.
Tedy
vytvoření
několikačlenných účtáren, které se specializují na jednotlivé obory
ekonomiky a zároveň uvnitř této účtárny se jednotliví členové
specializují na některou oblast účetnictví33.
Odtržení od reality ovšem není pouze problém outsourcingového
účetnictví. I v klasických účtárnách často pracují účetní, kteří nemají
ponětí o základních aspektech oboru, ve kterém jejich zaměstnavatel
působí. Tím, že je účetnictví chápáno jako servisní činnost, tak mnohdy
nebývá přímo u faktického dění, případně je účtárna umístěna
v nejzazší části budovy a slouží spíše k řešení daňových souvislostí.
29
FRANCÍREK. 2015.
Jednotlivci, kteří jsou většinou individuálními podnikateli a vedou externě
účetnictví několika firmám.
31
MAŘÍK. 2011. str. 356 a 370.
32
BRABCOVÁ, Eva. Rozhovor – Organizace účetního oddělení ve výrobním
podniku. Jablonec nad Nisou, 2. 1. 2016.
33
FRANCÍREK, František. Rozhovor – Organizace práce v Locke&Hobbes, a.s..
Praha, 25. 8. 2015.
30
Stránka 18 z 114
1.4.2. Osobnostní charakteristika účetních
Již v úvodu jsem nastínil, že účetní profesi si volí spíše introverti a zde
se dostávám blíže k tématu osobnostních charakteristik účetních.
V roce 1990 provedl Simon výzkum na téma strategického plánování34,
jehož závěry publikoval i Financial times. Jedním z výstupů byla
i osobnostní charakteristika účetního experta. Simon ve svém výzkumu
mimo jiné účetního charakterizoval takto35:
„… účetní jsou tiché, vyrovnané osoby, které podléhají sebekontrole.
… Mají blíže ke knihám než lidem. … je to člověk, který bere
každodenní záležitosti vážně, … , velký význam přikládá mravním
normám.“
Pokud si podle Simonovi definice představím účetního, tak účetní je
introvert, který je organizovaný a lpí na dodržování norem.Simon tak již
v roce 1990 nevědomě popsal předpoklady, které v budoucnu budou
velkým problémem účetní profese.
Účetní umějí dobře zanést realitu do účetního systému tak, aby
odpovídala národním účetním a daňovým normám, ale obrácený
postup, tedy interpretace dat z účetního systému a popsání rozdílů
mezi skutečným stavem a realitou popsanou modelem účetnictví
(zkreslenou normami), jim již dělá problémy, protože jsou příliš
zaměřeni na svůj „svět norem“, který považují za jediný správný
pohled.36 Druhá část problematiky osobnosti účetních je v tom, že jsou
příliš soustředěni na svůj obor účetnictví, a neuvědomují si, že
majitelé/vedoucí společností nemají mnohdy ani základní ekonomické
vzdělání, takže nedokáží v účetním jazyce popsat,co od účetního
konkrétně potřebují. Tento jev lze pozorovat i obráceně, účetní
většinou není schopen oprostit se od účetní terminologie a také
34
SIMON, Crispin. The role of the accountant in strategic planning: a model for the
1990. Brookfield, Vt., USA: Gower, 1992. ISBN 0566073641.
35
SIMON, 1990. str. 18-26.
36
ROUN, Vlastimil. Rozhovor – téma Interpretace účetních dat a práce účetního.
Praha, 21. 4.2 015.
Stránka 19 z 114
zároveň nechce opustit „kódovou“ řeč čísel účtů, takže neznalého
majitele zahrne spoustou termínů a čísel37, ale hodnota takto předané
informace je pro majitele nulová. Osobně si myslím, že může být
i záporná, v případě že majitele odradí od dalších dotazů.
Apelovat na majitele, aby se doučili účetní terminologii, ale také
zároveň, aby pochopili i celý účetní systém a jeho vazby, je utopické.
Je potřeba, aby si účetní uvědomili, že je jejich povinností informovat
majitele o stavu společnosti takovým způsobem, aby mu majitel
rozuměl. Tedy přijmout některá zjednodušení a terminologické
nepřesnosti, ale předat hlavní myšlenku, a zároveň naslouchat
majitelům a snažit se pochopit jejich pohled na daný problém a stát se
hospodářem účetní jednotky.
Bylo by krátkozraké se domnívat, že všichni účetní spadají pod výše
uvedenou charakteristiku. Jsou účetní, kteří se zajímají a žijí
s podnikem. Avšak v podmínkách outsourcingu účetnictví je jejich
počet nelichotivým faktem38, který jsem ověřil i pomocí dotazníku.
1.4.3. Poznámka k vývoji společnosti a vztahu k účetnictví
Výše uvedené tendence jsou důležité, ale za nejvíce zásadní považuji,
že svět a světová ekonomika prochází obdobím nejrychlejšího
technického a technologického vývoje za celou svou historii39. Pokud
by došlo ke všeobecnému konsenzu v základních oblastech vedení
účetnictví
40
, tak by nebylo velkým problémem při současném
technickém a technologickém pokroku nechat vedení účetnictví na
„strojích“. Jak uvádějí Frey a Osborne ve svém výzkumu 41 , účetní
37
Francírek. 2015.
ROUN. 2015.
39
BRYNJOLFSSON, Erik; MCAFEE, Andrew. The second machine age: work,
progress, and prosperity in a time of brilliant technologies. WW Norton & Company,
2014, str. 7.
40
Jednotný a standardizovaný formát předávaných dokumentů apod.
41
FREY, Carl Benedikt; OSBORNE, Michael A. The future of employment: how
susceptible are jobs to computerisation. Retrieved September, 2013, 7: 2013.
38
Stránka 20 z 114
profese je jednou z nejohroženějších profesí, která v USA brzy
podlehne technologickému vývoji, a kterou nahradí „stroje“. Ve výše
uvedeném výzkumu rozlišují účetní ve smyslu bookkeeper a účetní ve
smyslu accountant and auditor. Ze závěrů jejich výzkumu ovšem
vyplývá,
že
obě
pozice
nemají
světlou
budoucnost.
Pozice
bookkeepera bude zautomatizována do roku 2020 s pravděpodobností
98% 42 a pozice accountant and auditor s pravděpodobností 94% 43 .
Proto tradiční a dlouhou dobu nepostradatelné účetní profese,
pravděpodobně brzy skončí i v našem prostředí a bude potřeba, aby se
účetní připravili na tuto dobu a stali se spíše konzultanty vedení
společností a finančními analytiky. Nebo spíše historicky a blíže
našemu území „hospodáři“ jak o svých zaměstnancích, nejenom
účetních, hovořil Tomáš Baťa
44
. Pravděpodobnost automatizace
pokročilejších účetních profesí je prozatím malá – v rozmezí 7–23 %45.
Je smutným faktem, že v současném světě malých a středních podniků
převládá pohled na účetního jako na účtaře – bookkeepera, který
pouze vede účty a tím jeho práce končí. Téma vývoje společnosti
a profese je širší otázka, která se týká především vzdělávacího
systému46, který by měl připravovat současné studenty na budoucnost
a ne je připravovat na systém, který je již nyní minulostí. Jak uvádějí
Brynjoflsson a McAfee ve své knize Druhý věk strojů 47 , impéria
vytvořila vzdělávací systémy pro své byrokratické potřeby (snaha
o vytvoření univerzálního úředníka, který může vykonávat svoji práci
v kterékoli části impéria), které ovšem nikdo od jejich vzniku
42
Tamtéž, str. 69.
Tamtéž, str. 70.
44
CEKOTA. 132.
45
Tamtéž, str. 60-61.
46
V podstatě všech vzdělávacích systémů v rozvinutých ekonomikách.
47
BRYNJOLFSSON, 2014, str. 195.
43
Stránka 21 z 114
nerevidoval, jen se do těchto vzdělávacích systému zapojila většina
západního obyvatelstva:
„The Victorians were great engineers. They engineered a system
(education system)that was so robust that it’s still with us today,
continuously producing identical people for a machine that no exists.“
Stránka 22 z 114
2. Účetnictví
Účetnictví je ekonomická věda, a je zároveň účetnictví modelem, který
se snaží zachytit skutečnost v hodnotovém vyjádření. Skutečnost je
zachycována
pomocí
základních
matematických
a
statistických
metod 48 . Zároveň je tento model vymyšlený tak, aby vazby uvnitř
systému umožňovali rychlou a efektivní kontrolu jeho správnosti49.
„Účetnictví je věda o sběru, třídění, zaznamenávání a interpretaci
(finančních) dat tak, aby bylo možné je využít pro podnikatelská
rozhodnutí.”50
Uvedená definice je podle mého názoru nejlepší definicí, která plně
popisuje účetnictví jako informační systém, který má podniku sloužit.
Takto pojaté účetnictví je velmi široký obor, který se podle Millichampa
historicky rozdělil na několik dílčích částí: na zaznamenávání vstupních
dat (bookkeeping), zpracování těchto dat a jejich reporting (accounting)
a na manažerské účetnictví.51 Odborná literatura dělí účetnictví hlavně
na finanční a manažerské, někdy se k nim přidává i systém daňového
účetnictví52. Toto rozdělení lze přijmout hlavně u velkých společností,
které mají relativně velká finanční oddělení53, pro podniky typu SME je
toto rozdělení nepraktické, protože všechny systémy se prolínají a
často úkoly, které jednotlivé systémy plní, jsou náplní práce jedné
osoby. Proto v dalším textu označuji tyto činnosti i souhrnně pod
48
ŠOLJAKOVÁ, Libuše. Strategicky zaměřené manažerské účetnictví. Praha:
Management Press, 2009. 978-80-7261-199-7. str. 12.
49
KOVANICOVÁ, Dana. Rozhovor – Současný stav finančního účetnictví a
vývojové tendence. Praha VŠE FFÚ, 3. 2. 2015
50
MILLICHAMP, A. Foundation accounting. 2. ed. London: DP Publications, 1989.
ISBN 1-870941-38-1. str. 1.
51
Tamtéž. str. 1–4.
52
Vyčleňování daňové problematiky do vlastního okruhu účetnictví je typické pro
USA, kde existují odborníci na tuto problematiku, kteří vedou účetnictví z pohledu
daňové soustavy. V evropském prostředí je běžné, že daňový systém je včleněn do
finančního účetnictví a daňové dopady jsou řešeny pomocí analytických evidencí.
Petřík, T., 2009.
53
VALACH, Josef. Finanční řízení a rozhodování podniku. Praha: Nad zlato, 1993.
ISBN 80-85626-12-8, str. 14.
Stránka 23 z 114
pojmem podnikové finance, ve smyslu všeho, co se dotýká financí,
účetnictví a i řízení podniku.
Mezi specifickými okruhy účetnictví jsou určité vzájemné vazby
a jednotlivé systémy se navzájem ovlivňují. Odborná literatura se
věnuje většinou vybranému okruhu a vzájemné vazby jsou zmiňovány
okrajově, navíc v podmínkách velkých společností. Celá problematika
by v kontextu SME měla být pojímána s nadhledem a hlavním zájmem
by měly být podnikové finance 54 v podobě účetnictví pro potřeby
rozhodování a řízení jako mezioborová věda, kterou ovlivňuje i okolí
podniku.
Zároveň
většina
činností
finančního,
manažerského,
daňového účetnictví, plánování a reportingu bývá v SME náplní práce
malého okruhu pracovníků.
2.1. Finanční účetnictví jako výchozí informační
systém SME
Z definice malého a středního podniku (viz kap. 1.1) jasně vyplývá, že
hlavním a mnohdy jediným informačním systémem v takovémto
podniku je finanční účetnictví, které většinou neslouží k plánování.
Finanční účetnictví se stalo legislativně vyžadovaným informačním
systémem, v ČR to požaduje Zákon o účetnictví55 (blíže viz kap. 3.1).
Tím, že je tento systém vyžadován státem a pomocí tohoto systému
účetní jednotka komunikuje se státem, se stává zájmem úprav, které
mají za cíl zastřít skutečnost a zobrazit realitu tak, aby vyhovovala
spíše zájmům majitelů, kteří nemají zájem o zveřejňování svých
účetních dat externě.
Finanční účetnictví by mělo/mohlo sloužit jako prvotní podklad pro
finanční řízení firmy typu SME. 56 Jako tento podklad může sloužit
pouze v případě, že podává věrný a poctivý obraz předmětu
54
Myšleno, všechny podnikové činnosti, které mají vztah k financím a řízení.
Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů. In: ASPI [právní
informační systém]. Wolters Kluwer ČR [vid. 2015-09-26].
56
VALACH. 1993. str. 12.
55
Stránka 24 z 114
účetnictví 57 . Věrné a poctivé obrazy jsou ovšem dva. První, který
popisuje skutečnou realitu a druhý, který je ovlivněn účetní legislativou,
jež tento obraz přímo definuje58.
V praxi je důležitý vztah finančního účetnictví k daním a vztah daní
k účetnictví. Ve značně zjednodušeném pohledu se vztah účetnictví
a daní dá popsat tak, že ve finančním účetnictví se účtuje o daních,
jejichž výpočty jsou založené na datech z účetnictví. Typickým
příkladem je daň z příjmu právnických osob, při výpočtu daňového
základu se vychází z výsledku hospodaření účetní jednotky a následně
se o vypočtené dani účtuje. Bližší daňové souvislosti nejsou obsahem
této práce.
2.2. Manažerské účetnictví a finanční účetnictví
Manažerské účetnictví je specifickým typem účetnictví, který se
zaměřuje na interní uživatele a činnosti uvnitř podniku. Z teorie
manažerského účetnictví se časem vyvinuly dvě základní varianty,
které jsou naznačené naSchéma 2, jejich základním rozdílem je vztah
okruhu manažerského a finančního účetnictví59.
Schéma 2.: Vztah finančního a manažerského účetnictví (vlastní sestavení)
60
57
Valach. 1993, str. 15.
Viz blíže kapitola 3.1.
59
KRÁL, Bohumil. Nákladové a manažerské účetnictví. Praha: Prospektrum, 1997.
ISBN 80-7175-060-3, str. 154 a 158.
60
Tamtéž.
58
Stránka 25 z 114
Dvouokruhová soustava je přístupem spíše anglosaským. Tento
přístup je typickým oddělením obou okruhů účetnictví a vzájemné
vazby jsou řešeny pomocí tzv. spojovacích a rozlišovacích účtů, které
umožňují předávání dat z jednoho okruhu do druhého. Jednookruhová
soustava je typická tím, že se snaží postihnout požadavky interních
i externích uživatelů pomocí analytické evidence finančního účetnictví.
Tím, že primárně vychází z finančního účetnictví, tak tento systém
s sebou nese typické „neduhy“ finančního účetnictví např. historické
ocenění aktiv, účetní/daňové odpisy, pohled na pronajatý majetek,
apod., které je nutné upravit a být připraven na takové to rozdíly.
Systémy jsem popsal v extrémních variantách, praxe využívá různou
míru kombinace obou systémů.
Jak uvádí Schroll ve své publikaci, manažerské účetnictví by mělo
poskytovat informace pro finanční účetnictví 61 , a zároveň Schroll
poukazuje na to, že oba systémy mají na sebe určité vazby62:
• Předávání informací z manažerského do finančního účetnictví.
• Předávání, interpretace a přetváření informací finančního
účetnictví pro potřeby interních uživatelů.
• Vztah finančního účetnictví k rozpočtům a plánování.
Uvedené vazby a charakteristiky většinou vycházejí z dvouokruhové
soustavy vedení účetnictví a jsou primárně myšlené pro větší podniky,
které mají propracované a komplexní ERP 63 systémy a organizační
strukturu, kde jednotlivá oddělení mají na starosti vybranou agendu
(účtárna, controlling a daně). Manažerské účetnictví pro SME není
většinou v zájmu odborných publikací. U společností typu SME bývají
všechna oddělení koncentrována do jednoho či několika málo osob
61
SCHROLL, Rudolf. Manažerské účetnictví v podnicích tržního hospodářství.
Praha: Vysoká škola ekonomická, 1993. ISBN 80-7079-843-2, str. 19.
62
Tamtéž, str. 21.
63
ERP = Enterprise Resource Planning. Jedná se o komplexní řešení, ve kterém je
postihnut veškerý provoz účetní jednotky (zásoby, nákup, prodej, marketing,
finance, personalistika, plánování, controlling, …).
Stránka 26 z 114
s jednodušším programovým vybavením, které často neobsahuje ani
vhodné nástroje pro tzv. controllingový/manažerský modul.
Pokud majitelé, uživatelé účetnictví a účetní opustí destruktivní
myšlenku, že účetnictví se vede pouze proto, aby se vyhovělo státu
v oblasti daní, tak i podniky typu SME mohou s malým přidaným úsilím
postavit
nadstavbu
nad
klasický
okruh
finančního
účetnictví
a zabudovat do něj prvky manažerského účetnictví. Všechny současné
účetní softwary mají možnosti účetní data a jednotlivé zápisy doplnit o
další údaje, které jsou pro statutární výkazy nepodstatné, ale pro
interní potřebu mohou být nepostradatelné.
Hlavní oblastí, kterou je potřeba zvážit při používání účetních dat pro
potřeby interních uživatelů, jsou případy, které jsou zkreslené vlivem
standardizace finančního účetnictví 64 (a daňového práva) a případy,
které jsou dostatečně popsané pro potřeby externího výkaznictví, ale
pro potřeby interního výkaznictví je potřeba zvážit doplnění dalších
atributů. Zjednodušeně je potřeba účetní případy řešit s větší mírou
podrobnosti a s větším množstvím informací, které se k jednomu
účetnímu případu váží. Vybrané oblasti jsou blíže rozebrány v kapitole
8.4.3Postupy účtování – změny v účetním systému.
Dodatek – role účetního v předávání manažerských informací
Vlastníkům a manažerům jsou předávány různé typy informací tzv.
manažerské informace. Jednou oblastí jsou i informace finanční účetní. Role účetního není založena na akademických úkolech, které
by měl účetní teoreticky vykonávat, ale na požadavcích, které na něj
klade uživatel/majitel. V SME jsou často všechny role spojeny do jedné
osoby. Přesto by účetní měl v podniku plnit tyto hlavní role65:
64
Schroll. 1993, str. 22.
Dobson, R. Warwick. Management information and accounting. London: Gee.
1964. str. 42.
65
Stránka 27 z 114
•
•
•
•
Kontrola, kterou podniká pro management,
analýza informací pro potřeby managementu,
udržovat dostatek peněz v organizaci, řízení peněžních toků,
řízení komunikace uvnitř společnosti, předávání informací.
2.3. Finanční řízení, analýza a plánování
Finanční analýza je disciplínou, která má dosah do spousty
ekonomických disciplín a pro své výpočty potřebuje data z účetnictví.
Jedním z nejčastějších zdrojů dat pro finanční analýzu jsou výkazy
finančního účetnictví.
66
Základním účelem analýzy by mělo být
zhodnocení, jaký má analyzovaná entita výnosový potenciál a zda je
možné z předložených dat předpokládat pokračování podniku. Uživateli
výstupů finanční analýzy jsou v podstatě všichni, kdo mají zájem na
dané entitě.67
Pro potřeby finanční analýzy je nutné si uvědomit, zda výkazy opravdu
poskytují ekonomická data, podle kterých může uživatel rozhodovat,
nebo zda jsou zkreslená legislativou a je potřeba v určitých oblastech
provést úpravy, nebo upozornit na tyto nesrovnalosti v interpretaci
k finanční analýze 68 . Pokud chce někdo zodpovědně interpretovat
výsledky finanční analýzy, měl by pracovat i s výsledky strategické
analýzy, jež popisuje příležitosti a hrozby, které jsou spjaté s podnikem
a trhem, dále silné a slabé stránky podniku, na kterých může stavět
svoji konkurenční výhodu69.
Základní výpočty finanční analýzy jsou součástí většiny současných
účetních SW. Problém spatřuji v tom, že uživatel, v tomto případě
majitel/manažer, dostane jedno číslo, nebo sadu čísel, ale program mu
již nepodá jejich interpretaci, maximálně mu nabídne oborové hodnoty
66
GRÜNWALD, Rolf a Jaroslava HOLEČKOVÁ. Finanční analýza a plánování
podniku. Vyd. 1. Praha: Ekopress, 2007. ISBN 978-80-86929-26-2. str. 7.
67
Tamtéž. str. 22.
68
KOVANICOVÁ, Dana a Pavel KOVANIC. Poklady skryté v účetnictví. 3. aktualiz.
vyd. Praha: POLYGON, 1997. ISBN 80-85967-56-1. str. 139.
69
Můžeme najít také pod názvem SWOT analýza.
Stránka 28 z 114
pro srovnání, u kterých však často není uveden zdroj. Tato čísla jsou
jen data a ne informace, které uživatel potřebuje. Všechna data
potřebují k tomu, aby se stala informacemi interpretací a u finanční
analýzy navíc srovnání 70 . Srovnávat můžeme v čase a prostoru, ale
vždy se dopouštíme několika zjednodušení71:
• Neexistují vzorové podniky ke srovnání.
• Neexistují normální hodnoty ukazatelů.
• Ověřené metody zpracování dat v ekonomii selhávají.
Zde je na čase navázat na kapitolu o vývojových tendencích (viz kap.
1.4). Manažer je v současném světě schopný v podstatě online
zjišťovat ukazatele finanční analýzy z informačního systému, ale bez
interpretace jsou pro něj bezcenné. Jsou zde potřeba znalosti jak
účetní jednotky, tak trhu na kterém působí, ale také znalost obecných
vlivů, které působní na ekonomiku, a navíc ještě schopnost pracovat
s výstupy účetního systému a všechny tyto zdroje vhodně propojit.
Tímto směrem by se měla ubírat účetní profese a měla by se věnovat
hlavně interpretaci dat a podávání informací majitelům o jejich
společnostech. To ovšem klade nové nároky na účetní a je potřeba,
aby si rozšířili obzory a stali se z účtařů a účetních spíše finančními
analytiky. V neposlední řadě je potřeba dbát na to, aby se záměrně
neovlivňovaly výpočty jednotlivých ukazatelů, ale aby se ovlivňovaly
činnosti, které fakticky ovlivňují chování podniku72.
V rámci
analýz
je
pak
potřeba
pracovat
nejen
s účetními
a ekonomickými daty, které jsou dostupné v účetním SW, ale analytik
by
měl
vzít
do
úvahy
všechny
ostatní
informace,
jak
ty
kvantifikovatelné, tak i ty nekvantifikovatelné a pokud je to vhodné, tak
i odhady.
70
Kovanicová. 1997, str. 3-6
Tamtéž, str. 5
72
SOLAŘ, Jan a Vojtěch BARTOŠ. Rozbor výkonnosti firmy: studijní text pro obor
Podnikové finance a obchod. Vyd. 2.. Brno: Vysoké učení technické, 2003. ISBN 80214-2515-6, str. 12.
71
Stránka 29 z 114
Náplní práce vlastníků a vedoucích je tzv. finanční řízení, které prof.
Valach definuje takto73:
„Finanční řízení podniku = získávání peněz, jejich investování
a rozdělování zisku.“
Toto řízení v podmínkách SME je rozdílné od pojetí velkých
společností, ale můžeme nalézt podobnosti. Majitelé SME, kteří jsou
specialisty na svůj obor, by se měli pokusit o finanční pohled na svou
společnost. Na druhé straně účetní by se měli pokusit o seznámení
s technickými a obchodními podmínkami a tyto brát jako limitující
podmínky pro svoji práci.74
Plánování je komplexní činnost a součástí podnikového plánu je
i finanční plán. Plánování lze rozdělit na krátkodobé a dlouhodobé75.
Opět se dostáváme do situace, kdy odborná literatura popisuje
plánování velkých podniků a o SME se přímo nezmiňuje. Je smutným
faktem, že většina SME podnikové plány nesestavuje a vlastníci mají
plány pouze ve svých hlavách spíše ve formě odhadů76.
Dodatek – Data ≠ Informace
Data a informace se často chybně považují za synonyma. Informaci je
však potřeba z dat různými metodami získat. Zpracovatel nemá nikdy
k dispozici všechny informace, natož všechna data. Informace bývají
skryty v datech a je potřeba použít různá data, aby výsledná informace
byla využitelná. Je možné využít i tzv. dolování dat, u SME ovšem
naráží na objem dat, které tyto jednotky mají k dispozici77.
„Informace jsou taková data, která jsou interpretována, mají v sobě
nějaký potenciál a musí být využitelná.78“
73
Valach. 1993 str. 13.
Tamtéž. str. 15.
75
GRÜNWALD. 2007. str. 133.
76
ROUN. 2015.
77
Seminář ACCA – Big data in finance. Praha 11. 9. 2014.
78
KOVANICOVÁ. 1997. str. 1.
74
Stránka 30 z 114
3. Legislativní úprava účetnictví
Tuto kapitolu uvádím hlavně pro upozornění na možnosti legálního
rozšíření klasického statutárního výkaznictví, jehož výkazy vyžadují
i někteří interní uživatelé v častější periodě, než v klasické roční.
Legislativní úprava účetnictví podnikatelských subjektů v České
republice je dvou, resp. třístupňová. Dvě hlavní a závazné normy pro
všechny účetní jednotky jsou Zákon o účetnictví79 (dále jen jako Zákon
nebo ZoÚ) a navazující vyhlášky k tomuto zákonu80. Třetím stupněm
legislativní úpravy účetnictví jsou tzv. České účetní standardy (také
označovány jako ČÚS), krátce se o nich zmiňuji v kapitole 3.3.
Vycházím z norem platných pro rok 2016, tedy z norem po novelizaci,
kterou jsou do české účetní legislativy promítnuty požadavky nové
směrnice Evropského parlamentu81.
Schéma 3.: Soustava českého účetnictví (vlastní sestavení)
3.1. Zákon o účetnictví
Zákon o účetnictví je základní normou, která upravuje povinnosti vést
účetnictví všech subjektů, které jsou účetní jednotkou na území České
republiky82. Jeho novelizace přináší některé změny, které mají dopad
na výkazy i samotné vedení účetnictví.
79
Zákon 563/1991 Sb.
Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona
č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky,
které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví. In: ASPI [právní
informační systém]. Wolters Kluwer ČR [vid. 2015-10-26].
81
Směrnice Evropského parlamentu a Rady č. 2013/34/EU ze dne 26. června 2013,
která nahrazuje čtvrtou směrnici rady (78/660/EHS) o ročních účetních závěrkách
některých forem společností a sedmou směrnici rady (83/349/EHS)
o konsolidovaných účetních závěrkách.
82
Zákon o účetnictví v §1 odst. 2 (a)-(l) definuje účetní jednotky, na které se jeho
působnost vztahuje.
80
Stránka 31 z 114
První změna je v definici toho, jak má být vedeno účetnictví. Účetní
jednotky jsou nově povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka
podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace
účetní jednotky, tak aby uživatel závěrky mohl činit svá ekonomická
rozhodnutí 83 . Definice tohoto § by měla účetní jednotce pomoci při
volbě účetních metod, tak aby postihly co nejlépe realitu a zároveň
vyhověly požadavkům univerzálního uživatele. Předmět účetnictví by
měl být podle zákona věrný a poctivý84. Účetnictví je takové, pokud je
vedeno podle zákona a vyhlášky, je zde však k úvaze, zda pro
sestavování výkazů jsou taková data, která nejsou ekonomická,
relevantní.
Další dopad zákona na statutární výkazy, který je v praxi opomíjený,
vychází z §7 odst. 2, který umožňuje účetní jednotce odchýlit se od
prováděcích předpisů, pokud tím lépe naplní požadavek věrného
a poctivého obrazu účetnictví. Tím účetní jednotka může zvýšit
vypovídací schopnost svých statutárních výkazů, ale zároveň toto
odchýlení od zákona musí uvést v poznámkách k výkazům. Také je
zde zvýšený nárok na pochopení činnosti účetní jednotky účetním.
Další důležitou změnou, kterou novela zavádí do českého účetního
práva, je kategorizace účetních jednotek 85 . Pro snadnější orientaci
v kategorizaci účetních jednotek je v Příloha 1 uvedena tabulka, která
srovnává jednotlivá kritéria pro rozčlenění velikosti účetních jednotek
a jejich povinnosti ve vedení účetnictví a výkaznictví. Rozčlenění
účetních jednotek se přibližuje definici SME podle Peemöllera a za
SME můžeme považovat mikro, malé a menší střední účetní jednotky.
Hlavní dopady nového dělení jednotek na výkaznictví jsou v obsahu
a struktuře účetních závěrek daných jednotek.
83
Zákon o účetnictví §7 odst. 1.
Zákon 563/1991 Sb., §7 odst. 1.
85
Zákon o účetnictví §1b v odst. 1-5.
84
Stránka 32 z 114
Úpravy se také dostalo událostem po rozvahovém dni 86 . Nově se
rozlišují události a důsledky událostí, o kterých se účetní jednotka
dozvěděla v období mezi rozvahovým dnem a dnem sestavení účetní
závěrky. Události, které nastaly až po rozvahovém dni, ale jsou
dostatečně významné, musí uvést účetní jednotka v příloze k účetní
závěrce.
Zákon umožňuje vykazovat a zveřejňovat účetní výkazy ve struktuře
podle oborů činnosti nebo podle zeměpisných oblastí, ve kterých
účetní jednotky provozují své činnosti87 a to v případě, že to vyžadují
právní předpisy. Myslím si, že takovéto vykazování by mělo být
umožněno všem účetním jednotkám. Jedná se o zajímavou možnost,
která by umožnila lépe popsat ekonomickou realitu účetní jednotky88.
Bohužel je pouze omezený počet účetních jednotek, které tohoto
§ mohou využít, a tak pokud chtějí takové informace zveřejnit, činí tak
v příloze k účetní závěrce, nebo ve výroční zprávě. Interní uživatelé
takové výkazy mohou používat a vyžadovat, je pak na účetním, zda je
schopný a ochotný takové výkazy připravovat.
3.2. Prováděcí vyhláška k Zákonu o účetnictví
Jak jsem uvedl výše, v České republice je prováděcí vyhláška druhým
stupněm účetní legislativy. Stejně jako u ZoÚ vycházím z úpravy platné
pro rok 2016 89 . Hlavní změna, která byla naznačena již výše, je ta
v pohledu na velikost účetních jednotek. Jejich rozdělení má dopady i
ve vyhlášce, která stanovuje pro jednotlivé kategorie rozsah vedení
účetnictví, formu výkazů a jejich obsah.
To s čím současná praxe SME moc nepracuje je možnost upravit si
statutární výkazy tak, aby takto upravené výkazy měly vyšší vypovídací
86
Zákon o účetnictví §19 odst. 5 a 6.
Zákon o účetnictví §19 odst. 9.
88
Zároveň se jedná o pohled na výkazy o kterém uvažovalo i IASB. Viz kap. 3.4.2.
89
Jedná se o novelizaci ve znění vyhlášky č. 250/2015 Sb.
87
Stránka 33 z 114
schopnost. Je možné podrobnější členění položek 90 , stejně tak je
umožněno i jejich sloučení
91
. S odkazem na následující kapitolu 92 o
zveřejňování statutárních výkazů a praxe, se domnívám, že pro účetní
jednotky typu SME je zajímavější možnost sloučení určitých položek a
zašifrování jejich ekonomické podstaty. Zároveň podrobnější členění
bude narážet na problémy outsourcingu účetnictví.
Diskutabilní položkou českých rozvah jsou položky tzv. časového
rozlišení a dohadné položky. Dohadné položky se vykazují jako
součást dlouhodobého majetku/závazků93. Položky časové rozlišení se
vykazují jako časové rozlišení v aktivech/pasivech rozvahy94. Problém
není u vykazování, ale spíše u následné práce s těmito výkazy. Pro
výpočty finanční analýzy je důležité správně definovat položky, které
vstupují do výpočtů, ale také například pro seznámení se se situací
společnosti může být zavádějící prezentovat ekonomicky podobné
položky na různých místech výkazu.
Revoluční změnou, která přibližuje české výkaznictví k západnímu
účetnictví, je změna v oblasti účtování a vykazovaní změny stavu
vlastní činnosti a aktivace. Původní výnosový pohled95 na tyto položky
je nově nahrazen pohledem nákladovým96. Podle mého názoru se tím
významně zvýšila vypovídací schopnost výkazu zisku a ztráty a to jak
pro běžného uživatele, tak i pro specializované, kteří používají finanční
výkazy pro svoji práci (např. oceňovatelé, externí finanční analytici
apod.). Dopady změny jsou pro názornost uvedeny v jednoduchém
ilustračním příkladu.
90
Vyhláška č. 500/2002 Sb., §4 odst. 1.
Vyhláška č. 500/2002 Sb., §4 odst. 3.
92
Viz kap. 3.5.
93
Vyhláška č. 500/2002 Sb., §10 odst. 7 a §17 odst. 7.
94
Vyhláška č 500/2002 Sb., §13 a §19.
95
Zákon č. 563/1991 Sb., §21 odst. b) a c).
96
Vyhláška č. 500/2002 Sb., §§ 22 a 23.
91
Stránka 34 z 114
Příklad 1. Aktivace (vykazování jako úprava výnosu/nákladů)
Společnost ABC ve své režii postavila garáže pro své služební
automobily. Náklady na výstavbu těchto garáží činí 800cj. Společnost
má výnosy pouze z hlavní činnosti ve výši 10 000cj, související náklady
5 500cj a to včetně nákladů na stavbu vlastních garáží a ostatní (režijní)
náklady 500cj.
Úprava výnosů
Výnosy (hlavní činnost)
Úprava nákladů
10 000
Aktivace
800
Výnosy celkem
10 800
Výnosy (hlavní činnost)
10 000
Výnosy celkem
10 000
Náklady (hlavní činnost) (5 500)
Náklady (hlavní činnost) (5 500)
Režijní náklady
Režijní náklady
Aktivace
(500)
Náklady celkem
(6 000)
Výsledek hospodaření
4 000
(500)
800
Náklady celkem
(5 200)
Výsledek hospodaření
4 800
Tabulka 1.: Schematické výkazy zisku a ztráty k ilustraci změny metody účtování změny stavu výrobků
a aktivace (vlastní sestavení)
Ze zjednodušeného výkazu zisku a ztráty je patrné, že pouhou změnou
metody účtování o aktivace nedojde ke změně výsledku hospodaření,
ale dojde ke změně struktury nákladů a výnosů, což například může
ovlivnit výpočet některých ukazatelů finanční analýzy, nebo ovlivnit
výsledek ocenění takovéhoto podniku např. výnosovými metodami97.
Další novou položkou výkazu zisku a ztráty je položka Úpravy hodnot
v provozní oblasti 98, kde se od roku 2016 budou vykazovat všechny
změny v ocenění dlouhodobého majetku. Agregují se zde odpisy
i opravné položky. Uživatel dostává souhrnnou informaci o změně
ocenění majetku za dané období i analytický pohled na tyto změny,
protože v základním rozložení je počítáno se šesti kategoriemi99.
97
Jedná se o situace, kdy si analytik, nebo oceňovatel dělají přehled o entitě, při
hlubších a podrobnějších výpočtech by mělo dojít k očištění tohoto vlivu.
98
Vyhláška č. 500/2002 Sb. §24a.
99
Pouze pokud je výkaz vyhotoven v plném rozsahu. Ve zjednodušeném je uveden
pouze součtový řádek.
Stránka 35 z 114
3.3. České účetní standardy
V této podkapitole se dostávám do diskutované části úpravy českého
účetnictví. Zákon v §36 uvádí, že ČUS jsou vydávány pro zajištění
vyšší srovnatelnosti účetních závěrek a jejich dodržením dochází
k naplnění účetních metod požadovaných zákonem a vyhláškou100.
Tím, že jsou ČUS vydávány MFČR ve Finančním zpravodaji, nejsou
zákonnou normou, a tedy nejsou právně vymahatelné. Účetní jednotky
se mohou od ČUS odchýlit 101 , ale ve většině případů se víceméně
standardů drží a považují je za „best practice“, tedy postupy, které jim
zaručí správnost účetnictví. Tím, že se účetní jednotky drží ČÚS,
dochází k lepší srovnatelnosti účetnictví různých podniků a externí
uživatel může předpokládat, že hodnoty v externích výkazech jsou
srovnatelné.
3.4. Mezinárodní standardy finančního výkaznictví102
Je zřejmé, že většina států má svoji vlastní účetní legislativu, která je
většinou spojená s daňovými zákony. Národní legislativy ovšem nejsou
jedinou možností jak přistoupit hlavně k výkaznictví. V mezinárodním
účetním výkaznictví se postupem času ukotvily mezinárodní účetní
standardy označované jako IFRS (dále také jako standardy). Tyto
standardy jsou vyústěním snahy o harmonizaci účetnictví ve světovém
měřítku. Použití standardů IFRS pro české účetní jednotky je upravené
dle §19a Zákona. Nepovažuji za vhodné ani nutné se v této práci
věnovat mezinárodním standardům, i z toho důvodu, že se v této práci
věnuji SME a v praxi jsem se u těchto společností s požadavkem
vykazovat podle mezinárodních standardů nesetkal. Mezinárodní
standardy jsou vydávány ve dvou verzích v tzv. plné a ve verzi pro
100
Zákon 563/1991 Sb., §36.
V případě pokud se odchýlením dosáhne vyšší vypovídací schopnosti a pokud
dojde k zajištění zobrazení předmětu účetnictví věrně a poctivě.
102
IFRS – International Financial Reporting Standards, také označované jako IAS –
International Accounting Standards, nebo IAS/IFRS, nebo IFRS/IAS.
101
Stránka 36 z 114
malé a střední podniky. Ve státech EU se mohou účetní jednotky řídit
plnými IFRS ve znění schválených EU. Pro tuto práci považuji za
důležité koncept, ze kterého IFRS vychází a úvahy, které v radě IFRS
probíhají směrem k pohledu na výkazy a jejich strukturu.
3.4.1. Vypovídací schopnost účetních výkazů
V České účetní legislativě se řeší primárně účtování a až následně
výkaznictví. Vyhláška primárně upravuje vedení účetnictví, a to
v plném a/nebo ve zjednodušeném rozsahu 103 . S rozdělením vedení
účetnictví pak souvisí i množství a struktura vykazovaných dat104. Ty
účetní jednotky, které vedou účetnictví ve zjednodušeném rozsahu,
sestavují výkazy ve zkráceném rozsahu105. Za povšimnutí stojí to, že
výkazy ve zkráceném rozsahu jsou v podstatě výkazy v plném rozsahu
jen s menší mírou podrobnosti vykazovaných informací106, u některých
se ale blíže rozvádějí v příloze k účetní závěrce 107 . Zjednodušený
rozsah může vést k menšímu počtu analytických účtů, v extrémní
variantě k jejich vynechání, a tím ke špatné využitelnosti pro informační
podporu uživatelů.
Koncepčně stojí mezinárodní účetní standardy na opačné straně
pohledu na účetnictví. Primárně je řešeno výkaznictví a samotné
účtování je v kompetenci účetní jednotky. Ve standardech je upraveno,
jak by měly jednotlivé výkazy vypadat, ale opět spíše koncepčně, bez
taxativního vyjmenování vykazovaných položek, je zde definován
pouze minimální rozsah výkazů, který musí účetní jednotka dodržet108.
Dále má účetní jednotka možnost a povinnost vykázat další řádky,
103
Zákon 563/1991 Sb., §9.
Vyhláška 500/2002 Sb., §3 odst 7, §3a.
105
Vyhláška 500/2002 Sb., §2 odst 2 písm. C.
106
Společnosti vykazují v podstatě pouze součtové řádky výkazů.
107
Vyhláška 500/2002 Sb., §39.
108
IFRS for SME odst. 4.2, 5.5.
104
Stránka 37 z 114
nadpisy a mezisoučty, pokud jejich uvedení je relevantní pro
pochopení finanční situace nebo výsledků účetní jednotky.109
V podmínkách IFRS si podnik může lépe rozhodnout, jaké podrobnosti
a v jakém rozsahu informace o sobě poskytne. Tím, že českým
účetním jednotkám je předkládán a je po nich vyžadován výkaz „k
vyplnění“, tak vypovídací schopnost těchto výkazů je značně omezená.
Rozšíření a upravení výkazů umožňuje také české účetnictví, ale tato
možnost se moc nevyužívá110.
Dalším, co omezuje vypovídací schopnost českých výkazů, je fakt, že
výkaz o peněžních tocích je povinný jen u některých účetních
jednotek 111 . Je to zvláštní situace, kdy pro většinu SME není výkaz
peněžních toků povinný. Pozoroval jsem, že čím je společnost menší,
tím větší důraz kladou vlastníci a manažeři na peněžní prostředky,
které společnost generuje a mnohdy se odhlíží od hospodářského
výsledku účetní jednotky. Pohled IFRS, který považuje výkaz
o peněžních tocích jako nedílnou součást účetní závěrky, je podle
mého názoru správný směr, který by měl být implementován i do
českého účetnictví.
3.4.2. Jiný pohled IFRS/IASB112 na výkazy
Výkaznictvím a zvyšováním jeho vypovídací schopnosti (pro externí
uživatele) se neustále věnuje i IASB. V letech 2008-2010 113 byl
projednáván zajímavý návrh na změnu pohledu na výkazy, který se do
109
IFRS for SME odst. 4.3, 5.9.
Důvodem může být i to, že účetní SW sestavují výkazy v podstatě automaticky
a doplnění řádku/součtu/kategorie může být pro některé účetní velký problém,
případně účetní SW ani tuto možnost nemusí pro uživatele nabízet a je potřeba
zásah programátora, který nastaví novou tiskovou sestavu.
111
Zákon 563/1991 Sb., §18.
112
IASB – International Accounting Standard Board, je orgán zodpovědný za rozvoj
mezinárodních standardů IFRS.
113
Presentation-Project Update-Main page. FASB - Financial accounting standards
board
[online].
[cit.
2016-02-09].
Dostupné
z: http://www.fasb.org/project/financial_statement_presentation.shtml
110
Stránka 38 z 114
praxe doposud nedostal. Tento návrh přicházel s revoluční myšlenkou
změny pohledu na rozvahu a výkaz zisku a ztráty. IASB navrhovalo
opustit zavedený pohled na tyto výkazy a pojmout je podobným
pohledem jako výkaz o peněžních tocích. Záměrem IASB bylo zavést
dva nové principy vykazování informací. Jedná se o principy v originále
označované jako disaggregation and cohesiveness principle114.
Princip disaggregation lze do češtiny přeložit jako princip rozdělení.
Informace by se podle tohoto principu vykazovaly v členění podle
aktivit dané entity. Pokud by tedy působila ve více oborech, tak by
každý obor vykazovala separátně. Druhý princip cohesiveness, který
by šlo do češtiny přeložit jako princip soudržnosti, je návrhem
k rozdělení všech informací ve výkazech tak, aby bylo jasné, jak spolu
souvisí: na provozní část, investiční část a část financování, podobně
jako je v současné době rozdělen výkaz o peněžních tocích.
V podmínkách návrhu se oba principy doplňují a pohlíží se na ně jako
na nerozlučnou dvojici. Jejich aplikace, pak má vliv na výkazy
a informace
v nich
vykázané.
Princip
soudržnosti
je
dobře
demontovatelný na skupině výkazů, kdy informace v rozvaze vykázané
jako hlavní provoz jsou provázané napříč výkazy. Majetek hlavního
provozu je spjat s výnosy a náklady z této činnost a s provozními
peněžními
toky.
Obdobně
návrh
počítal
s oblastí
finanční
a investiční115. Princip rozdělení je dobře demontovatelný na rozvaze,
kde jsou položky členěny podle aktivit podniku, pokud působí v různých
oborech, a zároveň podle principu soudržnosti v členění na provozní,
finanční a investiční činnost116.
114
IASB Staff Draft, FINANCIAL STATEMENT PRESENTATION. 2010. [cit. 201504-10] Dostupné z: http://eifrs.ifrs.org/eifrs/files/71/fspstandardbcguidance_186.pdf.
Odst. 44.
115
FASB Staff Draft, FINANCIAL STATEMENT PRESENTATION. 2010. [cit. 201504-10] Dostupné z: http://goo.gl/7OHRUX. str. 113-116.
116
Tamtéž. str. 120.
Stránka 39 z 114
Tento návrh nebyl schválen a od roku 2011 nebyl dále rozvinut.
Zároveň to, že nebyl schválen, neznamená, že účetní jednotky
nemohou využít záměr jako vodítko pro své interní výkaznictví. Osobně
jsem tento návrh použil jako zdroj pro výkazy117, které jsou výsledky
této práce a zároveň sloužil jako důkaz při jednání s majiteli účetních
jednotek, že podobné rozdělení zvažovala i organizace, která se stará
o mezinárodní standardizaci účetnictví.
3.5. Zveřejnění a ověření účetních výkazů
Nedílnou součástí otázky výkaznictví je oblast zveřejňování a hlavně
ověřování výkazů. Toto téma je primárně zaměřeno na externí
uživatele a externí výkazy, ale podle mého názoru a zkušeností má
hlavně v oblasti ověřování dopad i na interní uživatele a interní
výkaznictví. Tím, že SME většinou nepodléhají auditu, se dostáváme
do oblasti, která přináší řadu otázek.
V České republice všechny jednotky, které byly zřízeny za účelem
dosahování zisku, mají povinnost vést účetnictví a zároveň mají
povinnost zveřejňování svých výkazů. Povinnost zveřejňovat účetní
závěrku a výroční zprávu zakládá Zákon o účetnictví, a zároveň další
úpravu o zveřejňování nalezneme v tzv. „Rejstříkovém zákoně“ 118 .
Povinnost zveřejnit účetní výkazy mají jednotky, které jsou zapsány ve
veřejném rejstříku 119 a zákony definují i lhůty, do kdy nejpozději je
potřeba příslušné dokumenty správci rejstříku dodat120.
Záměr zákona je pozitivní – snaží se o regulaci toho, aby účetní výkazy
byly k dispozici uživatelům. Ale jeho aplikace není dostatečná, protože
v současné době se do rejstříku legálně dostávají výkazy společností,
které nebyly nikým ověřené. Zákon poměrně striktně zakazuje
117
Viz Příloha 3.
Zákon č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob, ve
znění pozdějších předpisů.
119
Zákon 563/1991 Sb., §21a odst. 4.
120
Zákon 563/1991 Sb., §21a odst. 2.
118
Stránka 40 z 114
auditovaným společnostem uložit a zveřejnit neověřené výkazy 121 ,
ovšem nikterak neřeší účetní výkazy, které do sbírky listin vkládají
neauditované účetní jednotky. Neauditované účetní jednotky do
rejstříku mohou vkládat účelově manipulované výkazy, které mohou
být zkresleny, nebo nemusejí být úplné. Pokud by se externí uživatel
rozhodoval pouze na základě takovýchto výkazů, tak se vystavuje
značnému riziku. Zároveň jsou zde rizika i pro manažery a majitele,
kteří nemají kontrolu nad účetním a jím vedeným účetnictvím. Zároveň
si myslím, že pokud je účetnictví vedeno podle zákona, je zajištěna
alespoň základní datová podpora pro interní výkazy, a tyto jsou
s přiměřenou dávkou jistoty věrohodné. Za extrémní situace mohou být
v rejstříku záměrně uloženy upravené výkazy, jejichž využití např. pro
ověření likvidity obchodního partnera může být fatální. A zároveň
pokud se o těchto pozměněných výkazech účtovalo, mohou dopady
těchto operací vstupovat a ovlivňovat interní výkazy.
Řešení, které by nevyžadovalo zvýšenou zátěž pro celý systém, je
schválení nižšího stupně ověření, než je statutární audit a zapojení i
jiných subjektů do ověřovacího procesu, než jen auditorů a KAČR122.
Nižší stupeň ověření, který by ale byl dostatečný pro neauditované
entity, a přinášel by dostatečnou míru jistoty, by bylo možné zajistit
zapojením akreditovaných účetních expertů např. ve spolupráci s
Komorou certifikovaných účetních.
Nedílnou otázkou zveřejňování je otázka, kolik společností zveřejňuje
své výkazy v rejstříku. Podle statistik více jak 50 % účetních jednotek
nezveřejňuje své výkazy v rejstříku. Nezveřejňování může mít důvod
v ochraně před konkurencí. Druhou možností je fakt, že účetním
jednotkám nehrozí za nezveřejnění velký postih.123
121
Zákon 563/1991 Sb., §21a odst. 6.
KAČR – Komora auditorů České republiky.
123
Účetnictví na internetu? Dvě třetiny českých firem na zákon kašlou. In: IDNES.cz
[online]. 2015 [cit. 2015-10-03]. Dostupné z: http://ekonomika.idnes.cz/ceske-firmy122
Stránka 41 z 114
Dodatek – zveřejňování informací a konkurence
Problematika zveřejňování informací má i vedlejší dopady, a to
zastírání informací, které se zveřejňují. Pokud účetní jednotka působí
na trhu, kde nejsou rovné přístupy ke zveřejňování výkazů např.
způsobené legislativními požadavky124 , tak se účetní jednotka dostává
do situace, kdy v ČR musí vykázat a zveřejnit kompletní účetní závěrku
a její zahraniční konkurence jen některé výkazy, nebo dokonce ani
nemá povinnost výkazy zveřejnit. Je potom jasné, že se česká
společnost bude snažit o co nejmenší objem svých zveřejňovaných
dat, tak aby neposkytla informace, které by konkurence mohla využít
ve svůj prospěch a ohrozit tak případnou konkurenční výhodu. 125
porusuji-zakon-kdyz-nezverejnuji-ucetnictvi-pmv/ekonomika.aspx?c=A150602_094359_ekonomika_rny
124
Obdobný problém vzniká na trhu tak malém, že se všichni na trhu znají.
125
Účetnictví na internetu? Dvě třetiny českých firem na zákon kašlou.
Stránka 42 z 114
4. Reporting a účetnictví
U činnosti nazývané reporting126 je potřeba striktně rozlišovat, co jsou
data a co jsou informace. Zároveň současným trendem je směšování
výrazů reporting a analýza. Proto si myslím, že je potřeba rozlišovat
různé typy analýz, které do vztahu s reportingem vstupují. Reporting
lze definovat například takto127:
„Reporting je činnost třídění a organizace dat do formalizované
podoby, která umožňuje sledovat různé oblasti a jejich vývoj.“
Analýzu pak lze definovat jako128:
„Analýza je proces zkoumání dat a reportů takovými postupy, tak aby
bylo možné lépe pochopit zkoumané oblasti a zlepšit jejich vývoj.“
129
Schéma 4.: Postavení reportu v rozhodovacím procesu (vlastní sestavení)
Toto dělení vychází z obecného pohledu na reporting, tedy vytváření
informací z dat. Pokud se chceme věnovat reportingu v účetnictví, tak
reporting je v definici účetnictví nepřímo zmíněn, jakožto interpretace
dat130. Pokud chceme reportovat v oblasti účetnictví, musíme nejdříve
provést analýzu potřeb uživatele a dat, ze kterých má výkaz vycházet,
a zjistit, zda máme vůbec potřebné informace k dispozici. Až po této
prvotní analýze může analytik připravit reportingové řešení a uživatel
může analyzovat výkazy a činit rozhodnutí.
126
Reporting = výkaznictví. Reporting je možno brát jako širší pojem.
DYKES, Brent. Reporting vs. Analysis: What’s the Difference?. In: Digital
marketing
blog
[online].
19.10.2010
[vid.
10.10.2015].
Dostupné
z: http://blogs.adobe.com/digitalmarketing/analytics/reporting-vs-analysis-whats-thedifference/
128
Tamtéž.
129
Tamtéž.
130
Viz kapitola 0.
127
Schéma 5.: Reporting v podmínkách účetnictví (vlastní sestavení)
V této práci se zabývám reportingem pro potřeby interních uživatelů
a tedy by se dalo říci, že interním reportingem. To by plně platilo,
pokud by se jednalo o reporting pro velké podniky. Tím, že se jedná
o interní reporting zaměřený na SME, tak jsem musel nutně vzít na
zřetel specifika těchto účetních jednotek a jejich majitelů. Proto jsou do
interního reportingu zahrnuty i statutární výkazy, které jsou v teorii
předmětem externího reportingu131.
Účetní reporting je často zmiňován jako součást manažerského
účetnictví (controllingu), jako systém ukazatelů a informací, který má
sloužit k vyhodnocení situace podniku jako celku, ale i v dostatečné
podrobnosti pro potřeby řízení. Všechna reportingová řešení by měla
být připravena tak, aby potřebné informace k rozhodování podávala
v uživatelské podobě.132
Reporting v podmínkách účetnictví můžeme dělit podle různých kritérií,
a nejčastěji je možné se setkat s dělením na interní a externí. Toto
rozdělení kopíruje teoretické dělení uživatelů na externí a interní. Další
dělení může být podle periodicity a podle podrobnosti reportu133.
131
ŠOLJAKOVÁ. 2010. str. 12.
FIBÍROVÁ, Jana. Reporting: moderní metoda hodnocení výkonnosti uvnitř firmy.
2. aktualizované vyd. Praha: Grada, 2003. ISBN 80-247-0482-X, str. 11.
133
Jelikož interní reporting je disciplínou značně kreativní, není možné přesně
ohraničit jednotlivé kategorie.
132
Stránka 44 z 114
4.1. Základní rozdělení podle pohledu
Základní rozdělení, které je uváděno ve většině zdrojů, je rozdělení na
interní a externí reporting. Za externí reporting se považují statutární
výkazy účetních jednotek pro externí uživatele. Statutární výkazy mají
většinou standardizovaný formát i obsah, jsou vydávány pravidelně
a bývají doplněny přílohou (poznámkami). Uživatelé mají většinou
možnost se k těmto dokumentům dostat pomocí veřejného rejstříku, do
kterého mají účetní jednotky povinnost vkládat své výkazy. Problém
externího reportingu je ve vymezení externích uživatelů (viz 1.1) a také
perioda, se kterou jsou tyto dokumenty vydávány – většinou na roční
bázi. Výkazy externího reportingu v podmínkách SME jsou důležité
i pro interní uživatele, kteří z velké části vyžadují statutární výkazy
v kratším časovém úseku 134 . Sestavování statutárních výkazů by
s sebou mělo nést dodatečné účetní práce, tak aby jednotlivé výkazy
byly v čase srovnatelné. Je vhodné dělat měsíční/čtvrtletní mezitímní
účetní závěrky a rozdělit si účetní období na více kratších.
Interní reporting je různorodější, protože není nikterak regulován.
Mohou sice existovat interní směrnice, které reporting regulují, ale
jedná se spíše o manuály a návody v podobě technické dokumentace,
jak reporty sestavovat a jak s nimi pracovat. Zpracování interních
výkazů je poměrně kreativní činností, která vyžaduje znalosti z mnoha
oborů.
V podmínkách
SME
se
lze
setkat
s interními
výkazy
vytvořenými přímo v účetním SW. Tyto výkazy jsou unifikované a je
diskutabilní, jak těmito výkazy pokrýt informační potřebu uživatelů.
Proto jsou často interní výkazy zpracovávány mimo účetní SW i ve
velkých firmách.
134
Viz
dotazníkové
šetření
v
Příloha 2.
Stránka 45 z 114
4.2. Základní rozdělení podle podrobnosti
Rozdělení na interní a externí reporting má své dopady i do
podrobnosti výkazů. Externí reporting má svoji podrobnost a strukturu
většinou danou legislativou. Oproti tomu interní reporting bývá
podrobnější, ale zároveň může poskytovat i syntetičtější pohled. Podle
teoretického rozdělení i data, ze kterých se výkazy sestavují, jsou pro
potřeby interního reportingu podrobnější, více zaměřené a jsou
nejenom čistě finanční.
Pokud účetní jednotka při externím reportingu využije možnost
vykazovat ve zkráceném rozsahu podle legislativy ČR, nebo
v minimálním rozsahu podle úpravy IFRS, tak takto sestavené výkazy
nepodávají dostatečné množství informací a spíše plní informační
funkci pro komunikaci.
Interní reporting, tak jak je definovaný pro tuto práci, může mít mnoho
různých podob, od statutárních výkazů (v plném i zkráceném rozsahu),
přes velice podrobně zaměřené výkazy, po tzv. syntetické pohledy na
účetní jednotku. Někde mezi těmito extrémy leží různé kombinace
výkazů, které mohou připomínat rozvahu a výsledovku, ale svojí
podrobností řeší specifické požadavky vlastníků.
4.3. Základní rozdělení podle periodicity
Teoreticky je interní a externí reporting rozdílný i v periodě, ve které se
zpracovává. Typicky výkazy pro externí uživatele jsou sestavovány
jednou za rok 135 . Interní výkaznictví je typické kratšími úseky mezi
jednotlivými
reporty.
Zároveň
lze
výkazy
rozdělit
na
klasické
(pravidelné) a ad hoc analýzy (výkazy), které se sestavují podle potřeb.
SME jsou specifické ve vedení účetnictví a jejich specifika, mají dopad
na výkaznictví. Většinou není standardem sestavovat měsíční závěrky
a ke konci měsíce tvořit dohadné položky, tak aby měsíc mohl být
135
Pomineme-li společnosti, které emitují cenné papíry. Tyto společnosti musí své
výkazy sestavovat a předkládat častěji. Většinou každé čtvrtletí.
Stránka 46 z 114
nejkratší časovou jednotkou, za kterou se dá výkaz sestavit. Pro tyto
podniky je typické, že doklady, podle kterých se tvoří účetní zápisy,
docházejí
v průběhu
následujícího
měsíce
a
poslední
doklady
z předchozího měsíce účetní jednotka často získá až ve 3. týdnu
následujícího měsíce. Často je tato problematika spojena s výpočtem
daně z přidané hodnoty. To znamená omezené možnosti reportování
i plánování v co nejkratším čase po skončení interního účetního
období.
4.4. Vlivy na reporting pro SME
Některé
vlivy,
které
mají
dopady
na
reporting,
jsem
uvedl
v předchozích kapitolách: např. outsourcing, budoucí vývoj účetní
profese, finanční gramotnost majitelů účetních jednotek, specifika
malých a středních podniků, jako nižší spolehlivost účetnictví apod.
Další prozatím nezmíněným vlivem je tzv. cloud accounting136. Tento
jev je spojený zejména s outsourcingem, kdy se hlavně mladé
a progresivní firmy snaží o větší propojení účetnictví a moderních
technologií. Na rozdíl od klasického outsourcingu účetnictví, tak
nabízejí tyto společnosti on-line účetnictví, kdy majitel má ke svým
datům přístup kdykoli a v současné době i z různých mobilních
zařízení. Cloud accounting má některé výhody, ale stále pro něj platí
všechny nevýhody outsourcingu, a navíc se přidává problém
unifikovaných řešení. Tlak klientů na snižování nákladů na vedení
účetnictví vede k vytvoření unifikovaných tabulek a grafů, využitelnost
takových řešení je diskutabilní, případně poskytují jen omezený pohled.
4.5. Základy zavádění reportingu (IS systému)
Systém reportingu je jedním z informačních systémů podniku. Je (či
měl by být) propojený s ostatními systémy v dané entitě. Ideální pro
136
ARSENIE SAMOIL, Mihalache. Cloud Accounting. Ovidius University Annals:
Economic Sciences Series [online]. 2011, (2), 782-787 [cit. 2016-03-08]. ISSN
15829383.
Stránka 47 z 114
stavbu informačního systému je stavění systému na tzv. „zelené
louce“, kdy jsou jasné představy o tom, co by měl systém umět, ale je
zde dostatek prostoru pro odborníka/y, kteří mají zavádění systému na
starosti.137 Často se zapomíná na důležitou věc a to, že tvůrce systému
nemůže postavit systém sám, ale musí pracovat v týmu se všemi
v dané entitě, kteří budou se IS pracovat. Tento tým by měl zahrnovat
jak vedení, tak i zaměstnance, kteří budou se systémem jakkoli
pracovat.
138
Schéma 6.: Přístup k implementaci IS (vlastní sestavení)
Všechny IS v podniku lze zavádět dvěma způsoby, které jsou
koncepčně odlišné. První top-bottom, druhý bottom-top. Způsob topbottom je přístup, který začíná stanovením cílů, které by měl IS plnit,
a do procesu jsou zapojeni všichni, kdo budou se vstupy i výstupy IS
pracovat. Takto vytvořený IS je strukturovaný a lze ho dobře udržovat
a rozšiřovat.
Druhý
přístup
bottom-top
je
způsob,
který
je
charakterizován živelným vývojem. Nejdříve se řeší menší úkoly IS
a systém se staví nestrukturovaně odspodu. Časem se systém
dostane do stádia, ve kterém je jeho provoz neúnosný a je potřeba celý
systém revidovat, aby bylo možné ho dále používat a případně
rozšiřovat. V tomto přístupy většinou nebývají zajištěné vazby mezi
137
BÉBR, Richard. Manažerské informační systémy. 1. vyd. Praha: Vys. škola
ekonom., 1998. ISBN 80-7079-885-8., str. 9.
138
SWAN, Jonathan. Practical financial modelling: A guide to current practice
[online]. 2nd ed. Amsterdam: Elsevier/Cima Pub, 2008 [cit. 2016-03-11]. ISBN 978008-0570-112. str. 69.
Stránka 48 z 114
jednotlivými částmi IS a případný další rozvoj a výstupy IS nejsou
dostatečně uspokojivé.139
139
Tamtéž.
Stránka 49 z 114
5. Jak prezentovat ekonomická data srozumitelněji
Účetnictví, ať už finanční nebo manažerské, je pro většinu populace
souborem čísel formalizovaných v různých tabulkách (=výkazech),
které mezi sebou mají nějaké základní vazby (=bilanční teorie)
a kterým běžný člověk nemůže kvalitně porozumět 140 . Pokud by se
potvrdily výsledky výzkumu uvedeného v kapitole 1.4, tak bude
potřeba, aby se větší důraz kladl na interpretaci, tedy prezentaci dat
a účetní by se měli stávat hospodáři jednotek, kterým vedou účetnictví.
Tím se dostávám k tématu prezentace dat
141
nebo informací.
V současné době, se spíše předkládají data a málo informace.
Informace bývají utopeny v přílišném detailu a bývají skryty v příliš
obsáhlých řešeních, ve kterém se mnohdy ani sám tvůrce kompletně
nevyzná.
Prozatím neexistuje lepší řešení pro prezentaci ekonomických dat, než
je použití tabulek a grafů. Považuji za nutné uvést alespoň základní
přístupy, jak s tímto aparátem pracovat. Prezentace tabulek i grafů
neodborníkovi na danou problematiku musí splňovat jednoduchý
požadavek:
„Stručně a jasně!“142
5.1. Prezentace tabulek
Tabulky
jsou
základním
aparátem
prezentace
účetních
a ekonomických dat, legislativa dokonce požaduje tabulky (výkazy)
v předem dané struktuře. Statutární výkazy se požadavku stručně
a jasně ovšem nedrží. Pokud je úkolem prezentovat data v podobě
tabulky,
je
potřeba
se
uvedeného
požadavku
držet,
protože
140
FRANCÍRKOVÁ. 2015.
V tuto chvíli je jedno, zda se jedná o ekonomická (účetní data), nebo jiná
technická data. Jedná se o problém každé profese, která má prezentovat nějaké
výsledky a za svůj jazyk má čísla.
142
STANĚK, Ondřej. Rozhovor – Prezentace technických dat netechnikům. Praha,
3. 12. 2015.
141
Stránka 50 z 114
čtenář/uživatel bude věnovat svoji pozornost jen takovému zdroji
informací, kterému porozumí do 10 vteřin 143 . Pokud ho tabulka do
tohoto okamžiku nezaujme buď obsahem nebo svojí vizualizací, nebo
bude příliš rozsáhlá, je pravděpodobné, že jí nebude věnovat
dostatečnou pozornost. Statutární výkazy jsou příkladem špatně
strukturované tabulky, u které je obtížná i interpretace. Výkazy jsou
rozsáhlé, graficky nezajímavé a jejich třídění je někdy i pro zkušené
uživatele nesystematické. Zároveň v některých případech jsou ve
statutárních výkazech vykázány řádky s nulovou nebo žádnou
hodnotou, a tím ještě více ztěžují orientaci v tabulce. Současná praxe
v ČR se stále drží vykazování i těchto řádků.
Řešením však není předkládání tabulek, které budou zobrazovat jen
pár sledovaných oblastí v hezkém balení. V současném technickém
světě, není velký problém použít výpočetní techniku k prezentaci a
využít všech možností, které nám dávají tabulkové procesory a jiné
prezentační nástroje. Doba papíru pravděpodobně končí a je na čase
využívat dynamická řešení.
Tabulkové procesory jsou zvláště vhodné pro předkládání účetních
a ekonomických dat 144 . Jedná se v podstatě o velký čtverečkovaný
papír, který analytik může pro svoji práci využít. Prostor je v podstatě
neomezený, ale je potřeba stále pamatovat na to, že uživatelé (alespoň
po nějaký čas) budou chtít takovéto tabulky tisknout. Je potřeba
dodržet základní typografická pravidla, aby vytištěná tabulka byla
čitelná. Zároveň neomezený prostor svádí k vytváření rozsáhlých
tabulek, které svým rozsahem informace spíše skrývají.
143
BRADBURY, Andrew. Jak úspěšně prezentovat a přesvědčit. 2. vyd. Překlad
Martina Chalupová. Brno: Computer Press, 2007. ISBN 978-80-251-1622-7. str. 27.
144
Ještě vhodnějším řešením jsou databázové programy např. MS Access.
Stránka 51 z 114
5.2. Prezentace grafů
Grafy jsou druhým hlavním nástrojem, který je zároveň velmi oblíbený
a pro prezentaci dat (i účetních) ho lze úspěšně použít. Možnost tvořit
grafy je skoro vždy i součástí účetních softwarů a jejich tiskových
sestav. Bohužel automatické generování grafů s sebou nese úskalí
v podobě malé vypovídací schopnosti a pouze ve zlomku případů se
takto vytvořené grafy dají smysluplně použít.
Stejně jako u tabulek, tak i u grafů platí požadavek stručně a jasně. U
grafů o to víc, protože se jedná o vizuální nástroj, který popisuje daný
jev graficky, bližším začtením se čtenář/uživatel více nedozví. Grafů
existuje celá řada, běžně jsou uživatelé ale zvyklí číst pouze vybrané
typy grafů a to ještě za dalších omezujících podmínek.
Grafy, u kterých nebývá problém s pochopením ze strany čtenáře, jsou
hlavně
liniové,
sloupcové,
koláčové
a
případně
kombinace
sloupcového a liniového grafu. Dobře využitelné jsou i grafy pruhové,
ale v tomto případě se jedná o sloupcový graf otočený o 90°.
V současné praxi i v hotových řešeních účetních programů jsou tyto
grafy rozšířeny o třetí rozměr. Tato prostorovost většinou ničí
perspektivu a ještě více ubírá na vypovídací schopnosti.
5.2.1. Liniové grafy
Liniové grafy jsou dobře využitelné pro znázornění trendu zkoumané
veličiny v čase. V účetnictví se může jednat např. o vývoj tržeb v čase,
vyjádřený v peněžních jednotkách, nebo o vývoj prodeje v naturálních
jednotkách. Liniový graf není vhodný pro zobrazení přesných hodnot
a zároveň je náchylný na počet sledovaných kategorií, nejlepší
vypovídací schopnost má do 3 kategorií (linií).145
Úskalím liniových grafů jsou jejich osy. Techničtí uživatelé jsou zvyklí
číst grafy s tzv. logaritmickým měřítkem, ale pro ekonomické účely je
145
STANĚK. 2015.
Stránka 52 z 114
potřeba se držet lineárního měřítka osy, protože s tímto měřítkem je
většina uživatelů obeznámena a rozumí mu.146 Zároveň je potřeba dát
pozor na to, aby začátek horizontální osy začínal v označeném bodě
a to nejlépe v bodě 0. Případné posunutí do jiného bodu může
zobrazovaný jev zvýraznit, ale zároveň čtenáře zmást a ten může
případně učinit špatné rozhodnutí. Dalším úskalím je měřítko vertikální
osy. Prodloužením osy dochází k vyhlazení zobrazovaného jevu. Pro
názornost uvádím příklad, kde na všech grafech jsou vyneseny stejné
hodnoty, ale jsou upravené osy.
Graf 1.: Znázornění zkreslení liniového grafu (vlastní sestavení)
5.2.2. Sloupcové a pruhové grafy
Sloupcové a pruhové grafy jsou v podstatě totožné, jen jsou otočené
o 90°. Pokud není pruhový graf pro čtenáře čitelný, dá se např. papír
otočit a uživatel dostane svůj známý sloupcový.
146
STANĚK. 2015.
Stránka 53 z 114
Sloupcové grafy jsou vhodné pro srovnávání různých kategorií v čase.
Uplatnění v účetnictví najdou např. při zobrazování hlavních skupin
nákladových druhů, struktury zákazníků a výnosů z těchto zákazníků
apod. Při zachování dostatečné vypovídací schopnosti lze zobrazit až
5 kategorií a srovnat je v 4–6 okamžicích. Vyšší počty hodnot už by
mohly čtenáře/uživatele mást a odvádět pozornost.147
Rozšířením sloupcových grafů jsou tzv. skládané grafy, které seskupují
kategorie do jednoho sloupce. Zde je potřeba zajistit, aby nebyly mezi
zobrazovanými daty velké rozdíly a v souboru nebyly nejmenší hodnoty
menší než 10 % nejvyšší, protože malé hodnoty v takto sestaveném
grafu nejsou dobře čitelné. Skládané grafy nejsou vhodné pro
zobrazení celkového součtu, ale spíše pro zobrazení relací mezi
kategoriemi a zároveň jejich srovnání v čase. Zajímavým řešením je
relativní skládaný graf, kdy celkový součet kategorií činí 100 %
a jednotlivé kategorie jsou dopočteny jako procenta. Níže uvádím
příklady, na kterých ilustruji přístup k sloupcovým grafům.
Graf 2.: Znázornění sloupcových grafů (vlastní sestavení)
147
STANĚK. 2015.
Stránka 54 z 114
5.2.3. Kombinované grafy
Kombinované grafy jsou kombinací výše uvedených – sloupcových
a liniových. Jejich vhodnou kombinací lze do grafu zanést více
informací bez výrazné ztráty vypovídací schopnosti celého grafu.
Dobře využitelné mohou být pro zobrazení struktury nákladů na
jednotlivé projekty (sloupcový graf) a zároveň k zobrazení celkových
nákladů (liniový graf). Pro zvýšení informační schopnosti je možné
použít sekundární osu pro liniovou část grafu.148
Graf 3.: Skládaný graf (vlastní sestavení)
5.2.4. Koláčové grafy
Koláčové, nebo také kruhové, grafy jsou vynikajícím řešením pro
zobrazení relací mezi kategoriemi. V účetnictví nacházejí uplatnění
např. při prezentaci hlavních složek režijních nákladů. Tento typ grafu
je vhodný pro skupinu hodnot, kde alespoň jedna dominuje (alespoň
40 %), protože jinak se graf stává bez dalšího vysvětlení špatně
čitelným. Druhým pravidlem je zahrnovat maximálně 5–6 dílů.
V případě potřeby se dají menší kategorie sloučit do jedné a zobrazit
na pomocném grafu (podobný sloupcovému skládanému, nebo
kruhovému grafu). Pokud kategorie v souboru mají přibližně stejnou
velikost, pak není vhodné používat kruhové grafy. Toto doporučuji i pro
soubor, kde sice jedna hodnota je dominantní, ale zbylé mají přibližně
stejné zastoupení. Pokud ovšem nechci pouze ukázat velikost
dominantní kategorie.
148
STANĚK. 2015.
Stránka 55 z 114
Graf 4.: Kruhový graf (vlastní sestavení)
5.2.5. Obecné poznámky k použití grafů
Většina současných tabulkových procesorů umožňuje editaci grafů
a přidávání různých prvků do grafu. S prvky, které by teoreticky měly
přidávat grafu na vypovídací hodnotě, je nutné pracovat opatrně,
protože v extrémní variantě může být graf zahlcen daty, která uživatel
nepotřebuje. U grafů v prostředí MS Excel je velice jednoduché tyto
prvky odstranit, takže uživatel si případně může výkaz sám upravit.
Problémem jsou grafy tvořené přímo v účetním SW. Tyto grafy
většinou nelze jednoduše uživatelsky editovat, mohou být přeplněny
informacemi, jako příklad uvádím koláčový graf z prostředí Pohoda BI,
kde jsou zobrazeny Tržby, Zisk a Množství za 10 produktů v jednom
grafu (viz Schéma 7).
Schéma 7.: Ukázka připraveného grafu Pohoda BI
Stránka 56 z 114
6. Shrnutí a zhodnocení
V předcházejících kapitolách jsem se snažil o uvedení nejzásadnějších
vlivů,
které
působí
na
SME
a
obecných
tendencích,
kam
pravděpodobně účetnictví a účetní profese bude směřovat. Pro druhou
část této práce považuji za vhodné je stručně vyjmenovat:
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Outsourcing servisních činností podniku, hlavně účetnictví,
snaha ze strany SME o snížení nákladů na vedení účetnictví,
odtržení účetnictví od chodu podniku,
nižší vypovídací schopnost účetnictví, minimální stupeň ověření,
přizpůsobování finančního účetnictví daňovým souvislostem,
osobnostní charakteristiky účetních,
vývoj automatizace účetnictví (bookkeeping i accounting),
změna pohledu a významu účetní profese v důsledku
technického pokroku,
špatné možnosti prezentace dat pomocí účetních SW,
záměr IASB o změně pohledu na statutární výkazy,
neznalost uživatelů účetnictví co všechno jim může poskytnout a
snaha o podání co nejvíce informací v tabulkách a grafech.
Z uvedeného lze vyvodit tři základní závěry:
Malé a střední podniky nemají zájem o finanční účetnictví, protože
nemají představu o tom, co jim může poskytnout za data a informace.
Majitelé a vedoucí těchto podniků jsou většinou odborníci na jinou
oblast, než jsou finance a účetnictví.
Účetní většinou neumí spojit data z informačního systému s realitou
a předat tak relevantní informace pro vedení účetních jednotek.
Účetní SW ani účetní samotní nejsou připraveni na změnu a technický
pokrok. Jejich budoucí role finančních analytiků a expertů na reporting
je limitována jak jejich osobnostními předpoklady, tak omezeným
povědomím o technice prezentování technických dat netechnikům.
Stránka 57 z 114
7. ČÁST 2. – Projekt reportingu pro SME
8. Základní informace o projektu
Projekt, který byl i předlohou a podnětem ke zpracování této práce, se
zaměřuje na interní výkaznictví, které vychází z finančního účetnictví,
statutárních výkazů a dat, které jsou v účetním systému zaneseny.
Svým zaměřením na SME je vhodné chápat tento projekt reportingu
jako
součást
podnikových
financí
nebo
účetnictví
pro
řízení
a rozhodování. Vychází z finančního účetnictví a vypůjčuje si techniky
a postupy i z jiných podnikových disciplín.
8.1. Předpoklady projektu
Tento projekt jsem zpracovával ve spolupráci se společností
Locke&Hobbes, a.s. (dále také jako LH). LH poskytuje outsourcingové
účetnictví včetně daňových souvislostí pro přibližně 350 účetních
jednotek, ze kterých více jak 2/3 spadají do kategorie SME podle
definice Peemöllera, z níž v této práci vycházím. Struktura jednotek je
různorodá od výrobních podniků po podniky poskytující pouze služby.
Zároveň jsou zde různé formy spolupráce s klienty od pouhého
dohledu nad účetnictvím, po zpracovávání kompletní účetní agendy
včetně daňových souvislostí.
Účetní LH jsou zaměřeni na účetní práce ve smyslu bookkeepingu
a accountingu. Klienty více zajímají daňové dopady jejich činnosti než
účetnictví, proto jsou na účetní LH kladeny velké nároky také v daňové
oblasti. 149 Pouze u části klientů probíhá nějaké předávání informací
v pravidelném intervalu jiném než v podobě statutárních výkazů, či
předpřipravených tiskových sestav účetního SW.150
149
150
ROUN. 2015.
Blíže
viz
dotazníkové
šetření
–
Příloha 2.
Stránka 58 z 114
8.2. Použité nástroje
Účetnictví všech klientů LH je vedeno v účetní SWPohoda151.152 Projekt
byl zpracován jako pilotní, za účelem zjištění zájmu klientů a ověření
možností zapojení účetních LH jako finančních analytiků/hospodářů.
Všechna řešení jsem vytvořil v tabulkovém procesoru MS Excel. Pro
přenos vybraných řešení jsem zvolil cloudové řešení Dropbox
a možnosti přístupu na vzdálenou plochu, kterou má většina klientů
LH. V některých případech bylo potřeba doplnit data exportovaná
z účetního SW o externí pomocné databáze klientů.
8.2.1. MS Excel
MS Excel jsem zvolil pro vytvoření pilotního projektu a funkčních beta
verzí. V budoucnu by bylo možné vytvořit nadstavbu pro účetní SW,
která by byla přístupná přímo v účetním SW. Bohužel toto je velmi
nákladné řešení153. Dalším řešením by mohlo být využití databázové
aplikace např. MS Access. MS Access ovšem není součástí běžných
distribucí MS Office 154 a tedy by bylo potřeba naučit klienty i účetní
s ním pracovat. MS Excel má některé zásadní výhody, které mě vedly
k jeho využití:155
151
POHODA pro střední firmy. Účetní program POHODA [online]. [cit. 2015-04-14].
Dostupné z: http://www.pohoda.cz/stredni-firma/
152
Zároveň jsem všechna řešení otestoval pro účetní programy Helios Orange,
FlexiBee a Premier. Testy jsem prováděl z důvodu ověření kompatibility
navrhovaných řešení pro případné rozšíření projektu mimo klienty LH.
153
SOUKUP, Václav. Rozhovor – Vývoj nadstavby pro SW Pohoda. Praha,
5. 5. 2015.
154
Porovnání plánů Office 365 Business. Microsoft Office [online]. [cit. 2016-03-14].
Dostupné
z:
https://products.office.com/cs-cz/business/compare-office-365-forbusiness-plans
155
MOLNÁR, Zdeněk. Manažerské informační systémy. Vyd. 1. V Praze: České
vysoké učení technické, 2010. ISBN 978-80-01-04596-1, str. 49–50.
Stránka 59 z 114
• Všechny verze od verze 2007 mají přepracovanou architekturu
a provádějí většinu i složitých výpočtů značně rychleji než
předchozí verze.
• Byla rozšířená datová oblast, v současné době je možné použít
více jak 1 000 000 řádků a 16 000 sloupců. Takový počet řádků
i sloupců více než dostatečně postačuje potřebám SME.
• Od verze 2007 jsou rozšířené možnosti podmíněného
formátování a byly doplněn další vizualizační možnosti.
• Byly zrychleny výpočty v kontingenčních tabulkách a bylo
změněno rozhraní, ve kterém se kontingenční tabulky vytvářejí.
• Zároveň byla doplněna možnost využívání Excelových tabulek
v prostředí MS SharePoint a Dropbox, umožňující jednodušší
sdílení a přístup k tabulkám.
• V dalších verzích byly doplněny důležité funkcionality např.
kontingenční grafy, mini grafy v buňkách, správce propojených
souborů apod.
Mezi nejdůležitější nevýhody řešení v MS Excel patří problematická
integrace
s ostatními
podnikovými
informačními
systémy,
nízká
transparentnost dat a fakt, že výpočty a data bývají náchylné na chybu
a poškození zásahem uživatele. Při vyšším počtu tabulek může dojít
k náročnější správě těchto tabulek. V neposlední řadě je zde
bezpečností riziko v podobě sdílení.156 Část těchto nevýhod a rizik lze
odstranit pomocí funkcionalit, které MS Excel nabízí např. ochrana
souborů a buněk heslem. Část rizik lze odstranit pomocí prováděcí
dokumentace k vytvořeným řešením (pro rizika netransparentnosti
a implementace při vyšším počtu dat a tabulek).
Reportovací řešení v prostředí MS Excel jsou používána i u velkých157
a mezinárodních společností158. MS Excel jsem zvolil také proto, že je
široce rozšířen a uživatelé jsou s ním zvyklí alespoň základně
156
MOLNÁR, 2010, str. 50–51.
TRBUŠEK, Roman. Rozhovor – Organizace finančního oddělení ve společnosti
Still ČR. Praha, 1. 3. 2016.
158
HALÍŘ, Zbyněk. Rozhovor – Organizace finančního oddělení ve společnosti
ŠKODA AUTO a.s. Praha, 20. 11. 2015.
157
Stránka 60 z 114
pracovat. Zároveň použitím MS Excel byla možná rychlá úprava
a vývoj jednotlivých řešení.
8.2.2. Cloudové služby – Dropbox
Cloudová řešení jsou důležitou součástí moderního poskytování
a sdílení dat, zároveň umožňují přístup z mobilních zařízení. Pro svůj
projekt jsem zvolil službu Dropbox hlavně z důvodů dobré podpory
souborů MS Office a automatické archivace jednotlivých verzí
souborů159. V roce 2015 Microsoft vydal verze mobilních aplikací MS
Office, které mohou přímo v aplikaci přistupovat k souborům uloženým
na Dropboxu. Uživatel má přístup ke svým datům a informacím on-line
pomocí mobilního telefonu nebo tabletu. Všechny dokumenty uložené
na Dropboxu se automaticky synchronizují do všech propojených
zařízení a zároveň je možné vybrat a obnovit poslední stabilní verzi
dokumentu.
Za riziko cloudových služeb bývá uváděna bezpečnost a možnost
ztráty dat 160 . Největším rizikem v současné době je sám uživatel a
nastavení nevyhovujícího hesla 161 , které je možné velice rychle
odhalit162. Kvalita hesel je obecným problémem v IT oblasti a ohrožuje i
složité bezpečností systémy.
159
About
Dropbox.
Dropbox
[online].
[cit.
2016-03-14].
Dostupné
z: https://www.dropbox.com/about
160
JAMIL, Danish a Hassan ZAKI. CLOUD COMPUTING SECURITY. International
Journal of Engineering Science and Technology [online]. 2011, vol. 3, no. 4,
s. 3478-3483. ISSN 09755462.
161
The 25 Most Popular Passwords of 2015: We're All Such Idiots. Gizmodo
[online]. [cit. 2016-03-14]. Dostupné z: http://gizmodo.com/the-25-most-popularpasswords-of-2015-were-all-such-id-1753591514
162
STEVE, Gold. Cracking passwords, Network Security, Volume 2010, Issue 8,
August 2010, Pages 4-7, ISSN 1353-4858, http://dx.doi.org/10.1016/S13534858(10)70103-3.
Stránka 61 z 114
8.3. Obecný postup zpracování projektu
Vytvoření každého z dále uvedených řešení probíhalo v několika fázích
a vycházelo z teorie implementace informačních systémů (viz 4.5).
Schéma 8.: Fáze zpracování projektu a jejich návaznost (vlastní sestavení)
U některých řešení bylo možné některé fáze vynechat, u některých
řešení bylo naopak nutné vybrané fáze opakovat. K opakování
docházelo hlavně při definování požadavků na finální řešení.
K vynechání docházelo v pozdějších fázích projektů a to hlavně
v oblasti testování, kdy prvotní návrh byl otestován interně, a až
následně
externě,
u
dalších
verzí
testování
probíhalo
pouze
klientem/uživatelem nebo paralelně.
Schéma 9.: Fáze zpracování jednotlivých projektů (vlastní sestavení)
Stránka 62 z 114
8.4. Přípravná fáze zavádění reportingových řešení
U každého řešení jsem musel vyřešit následující: formu výstupů, jaké
jsou dostupné vstupy, jaká je jejich podoba, jaká má být periodicita
výstupů a případně, jestli jsou potřeba změny ve finančním účetnictví
ve vztahu ke zvýšení vypovídací schopnosti účetnictví.
8.4.1. Formy výstupů
Výstupy projektu mají v zásadě dvě podoby, statickou a dynamickou.
Výkazy je možné předkládat v souboru tabulkového procesoru, nebo
v podobě dokumentu PDF. U výstupů z Excelu je možné poskytnout
výstupy v takové podobě, kdy uživatel si může sám vybírat, jaké
informace chce zobrazit. U výstupů v PDF není tato editace možná,
výstupy jsou statické, jsou stálé ve své struktuře a jsou uživateli
oblíbené pro nemožnost zásahu a nemožnost poničení samotného
výstupu.
MS Excel
PDF
Statické
X
X
Dynamické
X
Tabulka 2.: Porovnání formátů výstupů projektu (vlastní sestavení)
8.4.2. Periodicita, autor a okamžik zpracování
Periodicita, autor zpracování výstupu a okamžik, kdy je možné
výstup zpracovat jsou tři oblasti, které spolu úzce souvisí, proto
považuji za vhodné, je řešit dohromady. Periodicita se váže hlavně
k požadavkům klienta, cyklu jeho podnikatelské činnosti a obsahu
samotného výstupu. Je možné sestavovat výstupy na měsíční bázi163,
ale i na kratší, např. v týdenním intervalu 164 . Variantou je také tzv.
online sestavování výstupů, kdy si klient sám aktualizuje daný výstup
podle svých potřeb. Podle mého názoru autor by měl být vždy
163
164
Hlavně upravené výkazy finanční pozice a výkonnosti.
Výstupy o struktuře prodejů, struktuře pohledávek a závazků, apod.
Stránka 63 z 114
analytik/účetní, který může vhodně okomentovat výkaz. Sestavování
klientem není z mého pohledu vhodný přístup, kompromisní variantou
je aktualizace výkazu klientem, pokud to výkaz umožňuje.
Třetím bodem, který je nutné vždy vyřešit je okamžik sestavení výkazu.
Účetnictví je tokový systém informací, data se v tomto systému objevují
postupně. Outsourcing účetnictví vede k prohloubení efektu dávkového
zpracování dokladů a tedy k aktualizaci databáze/dat v delším
časovém úseku. Pokud je účetnictví vedeno průběžně, tak je možné
v podstatě výstupy sestavovat kdykoli. V tomto projektu jsem přistoupil
k následujícím variantám sestavování výstupů:
• za kalendářní měsíc, nebo čtvrtletí,
• za uplynulých 14 dní,
• v okamžiku, kdy je výstup potřeba.
Výstupy svázané s měsícem nebo se čtvrtletím jsou výstupy, které
většinou potřebují srovnání v čase. Jedná se například o zisk/ztrátu
v jednotlivých měsících a vývoj tohoto ukazatele, nebo se může jednat
o sledování nákladů na různé aktivity/projekty, které v dané jednotce
probíhají. Výstupy za kratší časový úsek jsou např. výstupy struktury
a objemu prodejů. Výstupy, které jsou k dispozici okamžitě, jsou hlavně
různé predikce, které vycházejí z účetních dat.
U většiny výstupů dochází ke zpoždění ve zpracování, protože je
nutné, aby v daném období byly zaúčtovány všechny doklady, které do
tohoto období patří165. Měsíční výstupy je většinou možné sestavit až
po polovině následujícího měsíce 166 . Toto je značné omezení, na
kterém by bylo vhodné dále pracovat.
165
Je možné tvořit dohadné položky, které by mohli nedoručené doklady postihnout,
ale v reálných podmínkách nebylo toto možné zavést. Zavedením účtování o
dohadných položkách by bylo možné sestavovat výkazy do 3-7 dní po skončení
časové jednotky.
166
Měsíční výstupy lze v průměru sestavovat 20. den v následujícím měsíci.
Stránka 64 z 114
8.4.3. Postupy účtování – změny v účetním systému
Postupy účtování je nutné upravit nebo změnit vždy, když stávající
data neposkytují dostatečné atributy pro vytvoření výkazů, které
klient/uživatel požaduje. Přesvědčit účetní, kteří se dlouhodobě starají
o účetní agendu klienta o tom, že je nutné změnit jejich postupy, bývá
nejtěžším úkolem analytika. Velice často se jedná pouze o minimální
zásahy a minimální rozšíření, které je ovšem nutné pro zpracovávání
výstupů. Nejčastěji jsem úpravy požadoval ve zvýšení počtu analytik
jednotlivých syntetických účtů. Tím jsem získal další potřebné
informace a částečně tak došlo k přiblížení finančního účetnictví
manažerskému (viz kapitola 2.2 a Schéma 2). Druhou možností jak
rozšířit vypovídací schopností účetního systému je zaznamenávání
dalších upřesňujících charakteristik167 k jednotlivým účetním případům.
Schéma 10.: Vztah vypovídací schopnosti a podrobnosti dat v účetnictví (vlastní sestavení)
Většina současných účetních SW umožňuje nastavení automatických
předkontací a vzorových účetních zápisů. Pokud je potřeba upravovat
postupy účtování, jedná se o změny, které jsou třeba udělat při
zavádění nějaké formy reportingu, a v průběhu dalších období již velké
úpravy nejsou potřeba. Pozornost vyžadují jen nahodilé a neobvyklé
účetní případy, pro které nejsou připraveny vzory účtování. Zároveň
rozšíření účetních zápisů o další charakteristiky může při správném
nastavení sloužit i pro zpracovatele účetnictví jako prvek kontroly (blíže
viz kapitola 0).
167
Označovány jako zakázky, projekty, střediska, apod.
Stránka 65 z 114
Při přechodu od finančního účetnictví (daňového účetnictví) k účetnictví
pro potřeby řízení a rozhodování a interního výkaznictví je potřeba, aby
účetní byli schopni orientovat se alespoň základně v podnikatelské
činnosti klienta a mohli správně zpracovávat doklady 168 a účetnictví.
U outsourcingových společností je již zmiňovaný problém s odtržením
účetního od chodu podniku (viz kapitola 1.4.1), toto odtržení se dá
z části vyřešit, pokud doklady, podle kterých se účtuje, jsou
autorizovány majitelem. Majitel může v procesu schvalování doklady
označit kategoriemi a poskytnout tak účetním alespoň základní
informace o tom, jak tyto doklady zaúčtovat. Rizikem je ještě větší
prodloužení doby, kdy je možné doklad zpracovat.
8.4.4. Formy vstupů a jejich aktualizace
Výsledné řešení lze aktualizovat dvěma způsoby. Exportované účetní
databáze lze nahrát přímo do Excelového souboru, kde proběhnou
všechny pomocné výpočty, nebo lze databázi nahrát na určené místo
pouze jako soubor a vztahy mezi exportovanou databází a výsledným
řešením jsou zajištěny pomocí odkazů mezi soubory. Obě řešení mají
své výhody i nevýhody, které jsou uvedené v tabulce níže.
Propojené soubory
+ jednoduchá aktualizace
pouhým nahráním souboru do
složky
+ nedochází k duplikování
vstupních dat = různé výkazy
vycházejí z jedné databáze
- omezené možnosti přístupu
přes mobilní verzi Excelu
(provázané soubory musí být
uloženy ve stejné složce na
stejné úrovni)
- omezení sdílení např. e-mail
(porušení vazeb)
Vše v jednom souboru
+ snadný přenos souboru
+ využití mobilní veze Excelu
bez omezení
-
vyšší náročnost na obsluhu
náchylnost k chybě a porušení
vzorců
vstupní data se nahrávají
přímo = duplicita a náchylnost
k chybě při aktualizaci
Tabulka 3.: Výhody a nevýhody přístupů provázanosti dat ve výkazech (vlastní sestavení)
168
Do příslušného střediska/projektu/zakázky.
Stránka 66 z 114
9. Navrhovaná řešení
V následujících kapitolách jsou popsány návrhy výkazů, které jsou i
předmětem reálného projektu. U každého příkladu jsou krátce uvedeny
důvody, proč je tento report sestavován, jaké zdroje jsou potřeba pro
daný výkaz a jak mohou uživatelům tyto výkazy pomoci v jejich práci.
Ukázky výkazů jsou součástí příloh a jsou dostupné také v elektronické
podpoře této práce na https://goo.gl/7IFb8i169.
Vzorové výkazy jsou ukázkou, jak by mohly vypadat výstupy
z účetnictví pro řízení a rozhodování v podmínkách SME. Navrhovaná
řešení jsou seřazena podle svého vztahu ke klasickému statutárnímu
výkaznictví. V druhé části kapitoly uvádím výkaz pro manažera
a zároveň tento slouží i pro investora a specifické výkazy vybraných
položek.
Je smutné, že klienti mnohdy nepovažují účetnictví za informační
systém, který jim může přinést něco jiného než starosti a výdaje. Jejich
nastavení mysli není takové, aby přijímali podněty i z jiných oborů,
které by pro ně mohly být přínosné. Doufám, že se situace změní,
třeba stejně tak, jako se změnil pohled na účetnictví např. v Xeroxu.
V roce 2000 nastoupila do Xeroxu Anne Mulcahy jako nová CFO celé
společnosti. První věcí, kterou jako nová CFO učinila bylo, že se
přihlásila do účetního kurzu. I díky tomuto poznání byla schopná
společnost řídit tak, že na konci roku 2003 měla za sebou čtyři zisková
čtvrtletí, a v roce 2004 byla za svoji práci oceněna časopisem
Fortune.170
169
Ukázky jsou uložené na cloudovém úložišti Dropbox. Pokud uvedený odkaz není
funkční, kontaktujte mě na adrese [email protected].
170
DWECK, Carol. Mindset: The New Psychology of Success. New York: Random
House Publishing Group, 2006. ISBN 978-158-8365-231, str. 131.
Stránka 67 z 114
9.1. Výkazy s vazbou na statutární výkazy
První výkazy, které je možné sestavit v účetní jednotce bez velkého
přidaného úsilí, jsou výkazy založené na statutárních výkazech.
V následujících kapitolách jsou uvedeny ukázky, které jsem připravoval
pro různé účetní jednotky. Výkazy a kapitoly jsou seřazeny od
klasického statutárního výkazu zisku a ztráty, přes výkaz založený na
návrhu, který diskutoval IASB
171
, po výkazy, které označuji za
manažerské. Do výkazů jsem vnesl dynamický prvek, kdy si uživatel
může volit jaké hodnoty a období chce zobrazit. Uváděná řešení jsou
zaměřena na varianty výkazu zisku a ztráty, protože v praxi to jsou
nejsledovanější položky. Rozvaha není pro manažery tak důležitá,
protože spíše vyžadují podrobnější výkazy pouze určitých rozvahových
položek.172
Každý níže uvedený výkaz je sestavený pro jinou společnost, protože
byla ze strany majitelů obava o zveřejnění přílišného množství dat.
Majitelé společností, jejichž ukázky výkazů jsou zde zveřejněny, jsou
velmi časově vytížení, a tedy je nutné jim předkládat pouze informace,
které jsou pro jejich rozhodování důležité a nezahlcovat je zbytečnými
podrobnostmi173.
Z mého průzkumu vyplynulo, že více jak 75 % 174 klientů, kterým LH
zpracovává účetnictví, se nepředkládají jiné informace než statutární
výkazy. U zbylých 25 % se zpracovávají nějaké výkazy, a z této
množiny se 60 % předkládají statutární výkazy nebo analytické výkazy
171
Viz Kapitola 3.4.2.
ROUN, V. 2015., RÁKOS, T. 2015.
173
Hlavně v prvotní fázi. Pokud zjistí, že je potřeba se některé položce věnovat
podrobněji, tak je potřeba mít připravené řešení tak, aby hlubší analýza byla možná.
174
Viz
172
Příloha 2.
Stránka 68 z 114
z účetního SW. Zároveň klienti hodnotí statuární a analytické výkazy
jako relativně špatně čitelné175.
9.1.1. Rozšíření klasického statutárního výkazů zisku a ztráty
Výkaz je připravený pro malý sklářský podnik, který se orientuje
zejména na zakázkovou výrobu designového a užitného skla.
Statutární výkazy v České republice mají strukturu danou vyhláškou a
jsou závazné. Účetním jednotkám je umožněna mírná úprava
výkazů176, ale protože se jedná o externí výkazy, tak se tyto úpravy
většinou nepoužívají i z obavy o vyzrazení citlivých údajů. Někteří
majitelé požadují sestavení těchto výkazů každý měsíc pro interní
potřebu.
U upravených interaktivních statutárních výkazů není příliš nutné
zapojovat účetní 177 , spolupráce s nimi je spíše v rovině nastavení
termínů, kdy je možné výkazy sestavovat a publikovat. U těchto výkazů
také nebylo a není nutné procházet všemi fázemi, které jsou zmíněny
výše 178 . Výsledné řešení je poměrně jednoduché, avšak efektní a
efektivní. V přípravné fázi jsem vytvořil šablonu výkazu v podobě, která
odpovídá vzhledem klasickému statutárnímu výkazu. Dalším krokem
byla kontrola a nastavení cest pro jednotlivé analytické účty, aby
vstupovaly do správných řádků výkazů. Po této „přípravné“ fázi byl
výkaz připraven pro použití a v reálné praxi bylo potřeba výkaz editovat
pouze minimálně.
Obsluha
a
aktualizace
tohoto
výkazu
je
velmi
jednoduchá.
Účetní/Analytik vyexportuje z účetního SW účetní deník v datovém
souboru
179
v dohodnuté struktuře, který nahraje do připraveného
175
Statutární výkazy dostaly známku 3,6, analytické 2,8 na stupnici 1–5, 1 =
nejlepší.
176
Viz kapitola 3.2.
177
Viz kapitola 8.4.3.
178
Viz Schéma 9.
179
Nejčastěji ve formátu *.xls, *.xlsx nebo *.csv.
Stránka 69 z 114
řešení. Výkaz se po nahrání vstupních dat automaticky aktualizuje.
Výkazy je možné rozšířit v oblasti finanční analýzy, v uvedeném
příkladu jsou uvedené změny v absolutním i relativním vyjádření.
Hlavní problém, který se může u tohoto řešení vyskytnout, je
v okamžiku, kdy se v účetním deníku objeví nový analytický účet, který
nemá nastavenou cestu, v jakém řádku se má zobrazit. Řešení je
jednoduché a rychlé. Stačí tento účet doplnit do účetního deníku, který
je součástí reportovacího řešení a přidělit mu tak správnou cestu.
Schéma 11.: Schematický postup přípravy a používání řešení (vlastní sestavení)
Možným rozšířením je inspirace návrhem IASB. V tomto případě
(sklářského podniku) jsem rozdělil výkaz podle produktových řad, které
se velmi liší svojí nákladovou náročností 180 . Návrh tohoto výkazu je
uvedený v příloze i v elektronické podpoře této práce. Jako jediný
z uvedených výkazů není používán v praxi, protože v době publikace
této práce nebyla dostatečně upravená vstupní data, aby se tento
výkaz dal sestavit. V průběhu přípravy toto výkazu je nutné udělat
menší úpravy v rozdělení analytických účtů tak, aby bylo možné
rozlišovat náklady a výnosy podle produktových řad181.
Ukázky dynamického statutárního výkazu i rozšířeného výkazu jsem
uvedl v Příloha 3. Součástí elektronické podpory této práce je
kompletní a interaktivní výkaz zisku a ztráty v rozložení podle české
180
V Příloha 3 je uvedený tento výkaz jako ukázka, protože prozatím nejsou všechna
data v účetním deníku upravena tak, aby bylo možné tento výkaz sestavit.
181
V návrhu jsem tyto analytické účty rozdělil ročně v MS Excel.
Stránka 70 z 114
legislativy. Součástí se také výkaz založený na návrhu IASB. Výkazy
jsou dostupné na https://goo.gl/7IFb8i.
9.1.2. Manažerský pohled na výkaz zisku a ztráty
Další výkazy, které je možné jednoduše z účetního SW tisknout jsou
tzv. analytické výkazy. Exportované analytické výkazy podle mého
názoru leží mezi statutárními výkazy a manažerskými výkazy.
Navrhovaná řešení manažerských výkazů vycházejí z analytických
výkazů, ale položky jsou přeskupeny a seskupeny tak, aby se tyto
výkazy daly využít k řízení společnosti. Pokud jsou tyto výkazy vhodně
upravené, mohou fungovat i jako základní prvek kontroly správnosti
účetnictví.
Výkazy nazývám manažerskými, protože vycházejí částečně z teorie
manažerského účetnictví a mají primárně sloužit jako výstup účetnictví
pro řízení a rozhodování. V navrhovaném řešení pracuji s hrubou
marží182. Původní záměr byl zavést více druhů marží, ale v praxi se
ukázalo, že to není vhodný přístup, protože více druhů marží může
uživatele mást.
Mezi manažerskými a statutárními výkazy platí základní rovnost např.
absolutní výše výnosů a nákladů jsou v obou výkazech stejné. Výkazy
se liší pouze v tom, jak jsou položky kumulovány, a rozdíl je také
v přidání dalších součtových řádků. V exportovaných analytických
výkazech jsou účty seřazené podle skupin, nejdříve všechny náklady
a poté všechny výnosy. Pokud se výkaz exportuje v měsíční
podrobnosti, tak jsou jednotlivé účty označené pouze číslem účtu183.
V navrhovaném řešení jsou jednotlivé účty označeny jak číslem účtu,
tak i názvem, který je uveden v účtové osnově184. Položky výkazu jsem
182
Rozdíl výnosů z hlavní činnosti a nákladů, které se týkají této činnosti.
Vzor analytického výkazu zisku a ztráty je uveden v elektronické podpoře.
184
Tuto funkci jsem musel přidat z důvodů požadavků účetních, kteří tyto výkazy
zpracovávají pro jednodušší komunikaci klient – účetní. V uživatelské verzi je
možnost čísla účtů skrýt.
183
Stránka 71 z 114
přeskupil a seskupil tak, aby lépe popisovaly realitu společnosti
a mohly tak sloužit manažerům pro rozhodování. Výkazy slouží vedení
společnosti k lepšímu pochopení, jak jejich účetní jednotka funguje,
jaká je marže hlavního provozu, případně produktových řad a jaké jsou
režijní náklady včetně jejich vývoje v čase. Takto sestavený výkaz je
vhodný i pro základní kontrolu správnosti a úplnosti účetnictví. Lze
sledovat a kontrolovat, zda všechny periodicky opakující se náklady
jsou opravdu zaúčtovány, případně díky grafickému znázornění vývoje
dané položky pomocí tzv. Sparklines rychle zjistit, že se některé
náklady vyvíjejí jinak, než odpovídá časovému trendu.
Základním rozšířením, které považuji za vhodné u každého klienta,
kterému se toto řešení zavádí, je rozdělení všech nákladů 185 do
maximálně 5–6 skupin/druhů. Toto rozšíření umožňuje čtenáři předložit
syntetický pohled na účetní jednotku, ale zároveň mu správně
nastavený výkaz v MS Excel umožňuje dostat se do bližšího detailu.
Rozdělení všech nákladů do skupin je dalším prvkem kontroly. Pokud
se všechny náklady přiřazují do kategorií a tyto kategorie jsou vhodně
nastavené, tak by v účetní jednotce neměly zůstávat náklady (případně
i výnosy) bez zařazení. Pokud se objeví náklad bez zařazení, je to
stimul pro účetní, aby daný zápis podrobili analýze, a je vhodné do
analýzy zapojit i majitele, aby bylo možné přijít na to, proč se tento
zápis objevil. Druhým rozšířením je přejmenování účtů v účtové osnově
tak, aby názvy byly blížší uživateli186.
Uvedené řešení vychází z účetního deníku a účetní osnovy. Výkazy
a pomocné výpočty jsem vytvořil v MS Excel. Ve srovnání s řešením
uvedeným v předchozí kapitole je potřeba provést více úprav a více
komunikovat s majitelem účetní jednotky a s účetní. Změny je nutné
185
Hlavně režijní náklady = všechny náklady, které se nedají přímo přiřadit hlavní
činnosti. Lze provést i u nákladů hlavní činnosti.
186
Např. 518001 – Nájemné = Nájemné provozovna Praha, 518001 – Nájemné =
Nájemné provozovna Liberec.
Stránka 72 z 114
provést jak v samotném účetnictví, tak je potřeba upravit, ale spíše
vytvořit, šablony pro samotný výkazy a vzít v úvahu vazby mezi
vstupními daty a výkazem. Nejdříve je nutné provést analýzu
podnikatelské činnosti klienta a identifikovat činnosti, které vyvolávají
náklady a výnosy, a k těmto činnostem přiřadit vhodné účtování na
analytické účty. Dalším krokem je roztřízení analytických účtů do
kategorií. To je možné přímo v účetní SW pomocí středisek, nebo
následně při přípravě výkazu v Excelu. Dalším krokem je nastavení
šablony v Excelu a zkompletování celého řešení. To obnáší revidování
účetní osnovy, případné přejmenování účtů tak, aby byly lépe čitelné
pro uživatele. V první fázi přípravy výsledného výkazu jsem musel
rozšířit exportovaný účetní deník pomocí vzorců o další charakteristiky
jednotlivých zápisů, aby bylo vůbec možné výsledný výkaz sestavit187.
Upravený deník s větším množstvím charakteristik slouží jako výchozí
databáze pro tvorbu výsledného výkazu. Je nutné vhodně propojit
upravený účetní deník a znalosti o podnikatelské činnosti účetní
jednotky.
Úskalím výkazů jsou operace, které se dělají až v období zpracovávání
statutárních výkazů. Jedná se hlavně o výpočet a zaúčtování odpisů.
Ty se často účtují jako jedna z posledních položek účetního období, ale
ekonomicky mají své dopady na každý měsíc, kdy bylo dané aktivum
používáno. Varianty řešení tohoto úskalí jsou dvě. První je změna
postupu účtování, kdy se každému měsíci přiřadí odpisy podle
odpisového plánu a to vše přímo v účetním SW. Druhým řešením je
úprava odpisů přímo při přípravě výkazu mimo účetní SW. Podle mého
názoru má pouze první varianta své opodstatnění a data takto
připravená jsou relevantní, bohužel ve většině případů jsem byl nucen
přistoupit k variantě druhé, která je náchylnější na chybu a zároveň
časově
náročnější;
každý
měsíc
se
musí
provádět
kontrola
187
Rozšiřující charakteristiky, např. měsíc, rok, rozdělení na výsledkové a rozvahové
operace, apod.
Stránka 73 z 114
a aktualizace
externě
vedených
odpisových
karet
majetku
a odpisových plánů.
I toto řešení s sebou nese stejný problém s novými účty. Řešení je
obdobné jako u výkazů v předchozí kapitole. Je potřeba nastavit cestu
nového účtu do výkazu a navíc mu přidělit skupinu, do které patří.
Schéma 12.: Schematický postup zavádění manažerských výkazů (vlastní sestavení)
Příklady výkazů jsem uvedl v
Stránka 74 z 114
Příloha 4 a jsou dostupné v elektronické podpoře této práce –
https://goo.gl/7IFb8i.
V obou uváděných přístupech je nutný vstup analytika a to hlavně
v podání vysvětlení a komentáře k jednotlivým hodnotám. Výkazy by si
byl manažer schopný aktualizovat sám, ale je nutné, aby mu
účetní/analytik doplnil obraz předkládaných informací o další informace
např. opomenuté položky, změny ze strany dodavatelů apod.
Dodatek – Další možnosti rozšíření manažerských výkazů
Manažerské výkazy by bylo možné dále rozšiřovat a přiblížit je tak
ekonomickému pohledu na účetní jednotku. Úpravy by byly nutné
udělat v oblasti odpisů a vykazování leasingového majetku. Cílem takto
upravených výkazů by mělo být poskytnout ekonomický pohled na
účetní jednotku a zároveň více přiblížit výkazy realitě. Úpravami
dochází k odtržení od účetního pohledu a statutární a upravené
manažerské výkazy si již nejsou rovny. Teoreticky by bylo možné
nerovnosti odstranit vykázáním rozdílových účtů.
9.2. Specifické výkazy
Následující výkazy jsou sestavené pro specifické požadavky uživatelů.
Vycházejí z účetnictví, exportovaných dat z účetního SW a jsou využity
i mimoúčetní informace. U uvedených výkazů už většinou nelze tak
snadno nalézt vazbu na statutární výkazy. Jedná se spíše o rozbory
důležitých oblastí a položek výkazů. Uvedené výkazy slouží hlavně
k informování uživatelů v oblastech, které nejsou dostatečně pokryté
pomocí řešení dostupných v účetním SW.
9.2.1. Výkazy pro prezentaci situace vlastníkům
Výkazy pro prezentaci situace entity vlastníkům je specifickým
výkazem, který má v určitých oblastech vazby na statutární výkazy, ale
položky v tomto výkazy jsou značně agregované, nebo jsou zmíněny
pouze vybrané a důležité položky. Majitelé a vedoucí SME jsou často
odborníky v jiném oboru činnosti než je účetnictví, tedy potřebují
Stránka 75 z 114
dostávat informace o své účetní jednotce přehledně a v pohledu, který
není čistě účetní a je pro ně srozumitelný. Zároveň pokud majitelé
přenechali vedení manažerům tak potřebují/měli by mít povědomí
o svém investovaném kapitálu.
Cílem výkazů pro vlastníky bylo mělo být velice rychle poskytnout
základní představení situace společnosti v syntetické podobě tak, jak je
mohou majitelé a manažeři využít. A až případně poté, co si čtenář
udělá základní přehled, může vyžít například řešení uvedené v kapitole
9.1.2 a zkoumat strukturu výnosů z hlavní činnosti. Řešení, která jsem
se snažil vytvořit, jsou agregované výkazy, které podávají syntetický
pohled a zároveň jsou vhodně doplněné o grafické vyjádření, které je
pro
většinu
populace
rychlejší
a
příjemnější
k pochopení
prezentovaných informací. 188 Využití grafického znázornění dat má
také větší dopady na zapamatování prezentovaných informací. 189
Výkaz, který je předmětem této kapitoly, je kombinací výkazů
uvedených výše, a zároveň jsem zde pracoval více s poznatky
o typografii a grafickém znázornění dat.
V porovnání s předchozími výkazy, jsou tyto rozdílné v procesu
přípravy návrhu výkazu a ujasnění pojmenování jednotlivých položek
výkazu. Výkazy jsou určené primárně pro majitele a bylo/je potřeba
porozumět jejich požadavkům, které nebyly formulovány účetní
terminologií a ukázat jim, že účetní pro ně je partner, který jim může
pomoci s řízením společnosti190. Základem všech výkazů, které jsem
v této oblasti vytvořil, bylo nalezení vhodného počtu sledovaných
oblastí, abych zamezil zahlcení uživatele příliš velkým množstvím
informací, a nalezení způsobu, jak tyto informace prezentovat, aby byly
dobře pochopitelné a zapamatovatelné. I v této oblasti jsem kladl větší
188
MCCANDLESS, David. Knowledge is beautiful. London: Williams Collins, 2014.
ISBN 978-000-7427-925, str. 6–7.
189
STANĚK. 2015.
190
Viz blíže kapitola 0.
Stránka 76 z 114
důraz na položky výnosů a nákladů, a rozvahové položky uvádím
pouze v omezené míře. Opuštění rozvahových položek vzešlo
z požadavků vedení společnosti. Většina výkazů pro vlastníky, které
jsem měl možnost zpracovávat, je zaměřená na upravené nákladové
druhy, hlavně v oblasti režijních nákladů a na oblast výnosů.
Řešení výkazu, které je uvedeno v Příloha 5 a je i obsahem
elektronické podpory této práce, je vytvořené pro společnost, která je
ve fázi zralejšího start-upu a jejím jediným produktem je aplikace, která
se dá využívat jak v ziskovém, tak neziskovém sektoru. Za tímto startupem stojí silný investor, který vyžaduje informace o účetní jednotce,
zároveň tento investor má i jiné zájmy na této jednotce než čistě
ziskové. Manažer této společnosti nemá ekonomické vzdělání, a proto
tento výkaz slouží i pro jeho potřebu. Výkaz se připravuje měsíčně a je
rozdělen do čtyř kategorií:
1) Jak se účetní jednotce dařilo v minulém měsíci + v celém
období:
• Přehled výnosů a nákladů za minulý měsíc.
• Přehled o výkonnosti za celé období.
• Přehled významných položek rozvahy.
2) Bližší pohled na náklady:
• Rozdělení nákladů podle skupin.
• Pohled na mzdové náklady.
• Bližší pohled na největší dodavatele služeb.
3) Bližší pohled na výnosy:
• Rozdělení výnosů podle skupin.
• Prostorové srovnání výnosů (produkt, lokalita).
4) Přílohy:
• Manažerský pohled na výkaz zisku a ztráty.
• Přehled odchozích plateb.
Nastavení reportovacího řešení bylo snadnější než v jiných případech,
protože majitel a manažer této společnosti věděli, co chtějí sledovat
a byli schopni dobře popsat oblasti, které jsou pro ně podstatné.
Zároveň později do tvorby výkazu přistoupil nový obchodní ředitel,
Stránka 77 z 114
který svými zkušenostmi celý systém také posunul dále, a to zejména
v oblasti srovnání plánu a skutečnosti. Protože se v okamžiku zavádění
reportingu jednalo o novou společnost, nebyl problém nastavit
účetnictví tak, aby se zápisy tvořily v dostatečné podrobnosti pro
sestavování výkazů. Zároveň v průběhu tohoto projektu docházelo
k menším úpravám celého řešení, aby bylo možné poskytnout majiteli
a manažerům potřebné informace s růstem účetní jednotky. Změny
v oblasti účetnictví bylo nutné udělat hlavně v podrobnosti analytických
účtů a v zavedení tzv. středisek, na které se alokují jednotlivé účetní
případy191. Samotné sestavování výkazů probíhá v MS Excel, vychází
z účetního deníku, účetní osnovy, mzdových přehledů a zároveň
v poslední verzi jsem do řešení přidal i plánované hodnoty výnosů,
nákladů a dalších hlavních položek, které tvoří obchodní ředitel od
začátku roku 2016. Pomocí charakteristik 192 jednotlivých účetních
případů je možné nastavit výpočtové algoritmy výkazu tak, že je možné
jeho části použít jako základní kontrolní mechanismus 193 . Proces
zavedení je velmi podobný procesu popsanému na Schéma 12.
Podobné výkazy je možné nalézt i v externím statutárním výkaznictví
v podobě přílohy k účetní závěrce, nebo výroční zprávě. Uvedený
výkaz neposkytuje dostačenou míru podrobnosti ve všech oblastech,
ale jen ve vybraných, které jsou pro danou účetní jednotku důležité.
Příklad výkazu jsem uvedl v Příloha 5 a jsou dostupné v elektronické
podpoře této práce – https://goo.gl/7IFb8i. Výkazy v elektronické
podpoře jsou uvedeny bez podkladových dat, z důvodů obav
o vyzrazení obchodního tajemství. Ze stejného důvodu jsem musel
hodnoty přepočítat koeficientem a pozměnit názvy společností. Tento
191
Jak v oblasti výnosů a nákladů, tak i v oblasti rozvahových položek.
Charakteristiky dostupné z exportovaných sestav i charakteristiky, které jsou
dodané externě pro potřeby sestavení výkazu.
193
Kontrolní mechanismus pro účetní, zda jsou všechny náklady alokovány. Pro
vedení společnosti, zda obdrželi a schválili všechny opakující se fakturace.
192
Stránka 78 z 114
výkaz jsem v elektronické podpoře uvedl v plném rozsahu 12 měsíců,
aby si čtenář mohl vyzkoušet všechny funkce tohoto výkazu.
9.2.2. Výkaz proběhlé fakturace
Výkaz proběhlé fakturace je specificky upravené řešení pro potřeby
manažerů společnosti Locke&Hobbes a.s. V tomto výkazu lze sledovat
fakturaci jednotlivým klientům a neuhrazenou fakturaci. Jedná se
o specifickou oblast, která zobrazuje oblast pohledávek a výnosů
z klasických výkazů. Výkaz má svoji vlastní strukturu, která se neváže
ke
struktuře
statutárních
ani
jiných
výkazů.
Oblast
fakturace
a neuhrazené fakturace je oblast, kterou si vedení společnosti bedlivě
sleduje a klade velké nároky a důraz na tento výkaz.
Protože účetní SW Pohoda nemá vhodné/dostatečné řešení pro
sledování proběhlé fakturace tak, jak požaduje vedení společnosti,
vytvořil jsem výkaz v prostředí MS Excel. Požadavek, který jsem musel
vyřešit, bylo vytvoření výkazu, ve kterém budou uvedeni všichni klienti
společnosti a částky, které se jim měsíčně fakturují. Zároveň tito klienti
jsou začlenění tzv. vlastníkům – účetním, kteří jsou za vedení
účetnictví zodpovědní. Stimulem pro vytvoření tohoto výkazu byly:
• kontrola, zda se klientům služby fakturují pravidelně,
• informace o výši a vývoji absolutní částky fakturace klientovi,
• sledování neuhrazené fakturace.
Výsledné řešení jsem rozdělil do dvou výkazů, na výkaz proběhlé
fakturace a na výkaz neuhrazené fakturace 194 . Řešení jsem vytvořil
jako pilotní projekt a použitelnou beta verzi v tabulkovém procesoru MS
Excel. Vedení společnosti zvažuje a zjišťuje, zda by bylo možné
takovéto řešení doprogramovat do účetního SW a zjednodušit tak
přípravu tohoto výkazu. Výchozí data pro tento výkaz jsem čerpal
z účetního
deníku,
exportovaného
seznamu
vydaných
faktur
194
Fakturace po době splatnosti. Neuhrazenou fakturaci jsem oddělil z původního
výkazu z důvodu lepší čitelnosti.
Stránka 79 z 114
a interních dat o jednotlivých klientech. Spojením uvedených zdrojů
jsem mohl sestavit výkaz, ve kterém je zobrazena celková fakturace
klientovi a uživatel si může volit míru podrobnosti, kterou chce zobrazit.
Pomocí podmíněného formátování je možné výkaz obohatit o grafické
prvky, které umožňují lepší orientaci ve výkazu a zároveň upoutávají
pozornost na položky, které se vyvíjejí jinak, než se očekává. Pomocí
tzv. Sparklines je naznačen trend fakturace a slouží pro rychlý přehled
o daném klientovi. Tento výkaz slouží jako podklad pro další řešení,
které jsem ve společnosti LH připravil pro zjišťování ziskovosti
jednotlivých činností u klientů.
Ukázky tohoto výkazu jsou uvedeny v Příloha 6 a jsou zároveň
dostupné v elektronické podpoře této práce – https://goo.gl/7IFb8i.
Hodnoty ve výkazu jsou přepočítány koeficientem, názvy společností
jsou změněny a jména účetních také.
9.2.3. Výkaz peněžních toků – predikce
Výkaz peněžních toků je Achillovou patou finančního účetnictví
a výkaznictví. V České republice dokonce tento výkaz není ani
obsahem účetní závěrky pro velkou část účetních jednotek195. Pokud
se statutární výkaz o peněžních tocích sestavuje, tak často nedává
smysl a ani připravená řešení ve velkých a známých účetních SW
neposkytují relevantní výsledky.196 Na druhé straně majitelé a manažeři
SME stojí o informace o peněžních tocích, řeší je neustále a jsou pro
ně mnohdy důležitější, než samotný účetní zisk a daňový základ. V
následující kapitole stručně popisuji trochu jiný přístup k výkazu
peněžních toků. Je to přístup, který je využíván pro řízení účetní
jednotky.
Predikce peněžních toků je jednou z důležitých činností v podnikových
financích. Je s podivem, že účetní SW nejsou na tuto oblast
195
Viz blíže Příloha 1.
BRABCOVÁ. 2015.
196
Stránka 80 z 114
dostatečně
připraveny.
Informace,
které
poskytují,
jsou
hodně
syntetické. Většinou se jedná o pohled na peněžní tok jako celek, takže
ve výkazu jsou zobrazeny předpokládané zůstatky v jednotlivých
dnech, druhou variantou je pohled na odběratele a dodavatele, kde
uživatel vidí jednotlivé subjekty a kumulovanou částku pro příjem nebo
výdaj. Toto rozdělení považuji za značně nedostatečné, jejich
kombinací se mi ovšem podařilo vytvořit výkaz, který si našel svoje
uplatnění.
Navrhované řešení, které uvádím, není komplexní 197 , postihuje jen
informace za hlavní činnost účetní jednotky v podobě přijatých
a vydaných faktur, a navíc v pohledu do budoucnosti. Je to také z toho
důvodu, že účetní jednotka, pro kterou je toto řešení zpracováno,
uskutečňuje minimum peněžních operací mimo hlavní činnost a bez
fakturace. Zároveň jsem řešení připravil tak, aby bylo možné do
výpočtů zařadit i položky časového rozlišení, které se v účetní jednotce
tvoří, a které mají povahu pohledávky a závazku.
Výkaz predikce peněžních toků je sestaven pomocí kontingenční
tabulky a vzorců v tabulkovém procesoru MS Excel. V reportovacím
řešení jsou prováděny výpočty, které jsou založeny na exportovaném
účetním deníku a databázích o přijatých a vydaných fakturách. Řešení
je nastaveno tak, aby si uživatel mohl vybrat, k jakému dni chce
sestavit výkaz. To ovlivňuje strukturu příjmů a výdajů a v jaké skupině
budou vykázány. Zároveň je toto řešení doplněno o vedlejší výkaz, ve
kterém se sledují všechny pohyby peněžních prostředků za zvolené
období, které se uživatel může navolit podle svého uvážení.
Výkaz je uveden v Příloha 7 a je také dostupný i v elektronické
podpoře k této práci – https://goo.gl/7IFb8i. Výkaz je dostupný bez
197
Do výkazu peněžních toků by měly být zařazeny všechny účetní případy, které
mají dopad na pohyb peněžních prostředků.
Stránka 81 z 114
podkladových dat, pro zachování obchodního tajemství společnosti. Ze
stejného důvodu jsou pozměněny názvy společností.
Stránka 82 z 114
Závěr
Oblast reportingu a interního výkaznictví pro malé a střední podniky je
neprobádaným územím ze strany odborné literatury i ze strany praxe.
V poslední době se objevují náznaky změny. Objevila se například
myšlenka inovativního účetnictví 198 , která se snaží o větší propojení
společnosti a účetnictví, ale nikdo ji nerozvíjí. Řešení v účetních
programech vhodných pro SME jsou obtížně použitelná, nebo jsou
neúměrně drahá, či jsou příliš unifikovaná.
Současný stav, který panuje v účetní profesi, je neuspokojivý. Účetní
jsou chápáni spíše jako daňoví experti, a majitelé a vedoucí
společností často berou účetnictví jen jako systém k výpočtu daní.
Účetní svým založením nebývají schopní přesvědčit potřebné osoby,
že účetnictví je systém, který může účetní jednotce přinést potřebné a
užitečné informace. Tandem účetní 199 -manažer by podle mě měl
spolupracovat a společně docílit dobrého prospívání dané jednotky.
Problémem u SME je tendence využívat outsourcingu účetních služeb.
Je to trend, který není dobrý pro interní výkaznictví a interní
informovanost manažerů. Sám jsem měl možnost si ověřit, že i
v podmínkách outsourcingu je možné interní výkaznictví provádět. Je
potřeba vtáhnout účetního do života společnosti a umožnit mu
pochopit, jak společnost funguje. Jak u malých, tak i u velkých
společností se bohužel v současné době projevuje názor, že pracovníci
z financí nemusí mít znalost o podniku a jeho procesech, které tvoří
hodnotu.
Účetní profese jako taková stojí na prahu obrovské změny. Práce velké
většiny účetních bude brzy nahrazena „stroji“ a účetní budou nuceni si
najít jiné zaměstnání například v podobě analytiků a specialistů na
reporting. Zároveň současné školství nepřipravuje studenty financí na
198
RIES, Eric. Lean startup: jak budovat úspěšný byznys na základě neustálé
inovace. Překlad Lukáš Dušek. Brno: BizBooks, 2015. ISBN 978-80-265-0389-7.
199
Spíše ve smyslu hospodáře, analytika.
Stránka 83 z 114
dobu, kdy bude jejich prací dávat datům význam. Účetní profese, jak je
chápána v současné době, bude postupně ztrácet na významu, ale
myslím si, že nezanikne, jen se změní její náplň.
Podle mého názoru je na čase začít u malých a středních podniků
rozvíjet účetní systém ve smyslu účetnictví pro rozhodování a řízení.
Zároveň s tím měnit pohled na účetní a vyžadovat od nich analytickou
práci. Vtáhnout je do života společnosti200, tak aby ze svého pohledu
čísel, tabulek a grafů mohli pomoci vedení společností z pozice
hospodáře s rozvojem a řízením společnosti. Z akademického pohledu
to znamená přiblížit studentům účetnictví disciplíny podnikových financí
jako soubor, ne jako oddělené předměty, které spolu příliš nesouvisejí,
a zároveň připravovat studenty na to, že budou muset komunikovat a
prezentovat výsledky své práce.
Závěr mé práce není negativní, jak by se na první pohled mohlo zdát.
Budeme svědky velkých změn, ale jen změny nás mohou posunout
dále a ve své podstatě účetní profesi pomoci. V rámci této práce
a mého diplomového projektu, jsem měl možnost pracovat na různých
výkazech pro různé typy účetních jednotek i různé typy majitelů.
U všech jsem nalezl sjednocující prvek, který popsal Steve Jobs 201
takto:
„A lot of times, people don't know what they want
until you show it to them.“
Majitelé ví, přibližně jakou informaci potřebují, aby mohli svoji
společnost řídit, ale nevědí, jak si o ní říct a v jaké podobě by ji chtěli
dostávat. Účetní se musí nově chopit role hospodáře, aby mohli
majitelům informaci vhodně zprostředkovat, a proto musí chápat
podstatu společnosti. Zároveň musí umět vhodně propojit tyto znalosti
200
Nechat je poznat produkt společnosti a pomoci jim pochopit jak vzniká hodnota
podniku.
201
Bloomberg Businessweek. New York: Bloomberg L.P., 1998, 69(21). ISSN 00077135.
Stránka 84 z 114
o podstatě společnosti, znalost financí a dovednost prezentace data
komunikace, aby výstup jeho práce byl použitelný a relevantní.
Několikrát jsem byl svědkem toho, jak manažeři nadšeně četli
a pracovali s výkazy, rozbalovali jednotlivé tabulky a hráli si s grafy,
a to jenom proto, že jsem se snažil výkazy oprostit od strohého
účetního pohledu čísel účtů a velkého množství čísel v tabulkách.
V průběhu vývoje a zavádění interních výkazů bylo na manažerech
vidět, jak začínají chápat, co je pro ně v účetnictví důležité a jak jim
jinak vykázané informace mohou pomoci v jejich práci a mnohdy ušetřit
čas i peníze. A co víc, sami se začali zajímat o účetnictví a přicházeli
s nápady, jak jejich nové výkazy upravit, aby byly ještě lépe využitelné.
Výkazy, které jsou obsahem této práce, vycházejí z finančního
účetnictví. Snažil jsem se ovšem spojit odborné znalosti finančního
a manažerského účetnictví a dalších oborů podnikových financí se
znalostmi měkkými (komunikace, prezentace, apod.) a zpracovat tak
výkazy formou, která může uživatelům sloužit. Někteří uživatelé se
aktivně zapojili do vývoje řešení, někteří se zapojili až po čase, ale
všichni se snažili pochopit, jak jim může účetní systém do budoucna
pomoci. Zpětná vazba na výkazy byla většinou pozitivní, negativní
ohlasy byly spíše na termíny, kdy bylo možné výkazy zpracovat
a předložit.202
Rozvoj v této oblasti, by podle mého názoru, měl pokračovat ve
vytvoření nového účetního programu, který bude primárně sloužit pro
potřeby interních uživatelů SME a bude stát na myšlenkách účetnictví
pro rozhodování a řízení.
„Každá lidská činnost se nakonec musí nějak projevit v číslech.“
Tomáš Baťa
202
Negativa plynuly hlavně z relativně dlouhé doby, kdy je možné měsíční výkazy
připravit. Výkazy je možné předkládat nejdříve 10 dní po konci období a tato lhůta
závisí hodně na účetních, jak rychle jsou schopní zpracovat účetnictví daného
měsíce.
Stránka 85 z 114
Zdroje
Zákony a ostatní normy
Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů. In:
ASPI [právní informační systém]. Wolters Kluwer ČR [vid. 2015-09-26].
Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení
zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,
pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě
podvojného účetnictví. In: ASPI [právní informační systém]. Wolters
Kluwer ČR [vid. 2015-10-26].
Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů
platných k 1. 1. 2015. In: ASPI [právní informační systém]. Wolters
Kluwer ČR [vid. 2015-09-26].
IASB Staff Draft, FINANCIAL STATEMENT PRESENTATION. 2010.
[cit. 2015-04-10] Dostupné z:
http://eifrs.ifrs.org/eifrs/files/71/fspstandardbcguidance_186.pdf
FASB Staff Draft, FINANCIAL STATEMENT PRESENTATION. 2010.
[cit. 2015-04-10] Dostupné z: http://goo.gl/7OHRUX.
Literatura
ADAMS, Susan. Nechcete mluvit s lidmi? Tady je 10 ideálních
zaměstnání pro introverty [online]. Forbes, 2015, 2015-05-24 [cit. 201509-25]. Dostupné z: http://www.forbes.cz/nechcete-mluvit-s-lidmi-tadyje-10-idealnich-zamestnani-pro-introverty/
ARSENIE SAMOIL, Mihalache. Cloud Accounting. Ovidius University
Annals: Economic Sciences Series [online]. 2011, (2), 782-787 [cit.
2016-03-08]. ISSN 15829383.
ARSENIE SAMOIL, Mihalache. Outsourcing Company Accounting.
Ovidius University Annals: Economic Sciences Series [online]. 2011,
(2), 788-793 [cit. 2016-03-08]. ISSN 15829383.
Stránka 86 z 114
BASL, Josef a Roman BLAŽÍČEK. Podnikové informační systémy:
podnik v informační společnosti. 3., aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Grada,
2012. Management v informační společnosti. ISBN 978-80-247-43073.
BÉBR, Richard. Manažerské informační systémy. 1. vyd. Praha:
Vysoká škola ekonomická., 1998. ISBN 80-7079-885-8.
BRADBURY, Andrew. Jak úspěšně prezentovat a přesvědčit. 2. vyd.
Překlad Martina Chalupová. Brno: Computer Press, 2007. ISBN 97880-251-1622-7.
BRUCKNER, Tomáš a Jiří VOŘÍŠEK. Outsourcing a jeho aplikace při
řízení informačního systému podniku. Praha: Ekopress, 1998. ISBN
80-86119-07-6.
BRYNJOLFSSON, Erik; MCAFEE, Andrew. The second machine age:
work, progress, and prosperity in a time of brilliant technologies. WW
Norton & Company, 2014.
CEKOTA, Antonín. Tomáš Baťa: Úvahy a projevy [online]. Zlín: Tisk,
1932
[cit.
2016-03-02].
Dostupné
z: http://www.tomasbata.com/audiobook.html
DOBSON, R. Warwick. Management information and accounting.
London: Gee. 1964
DWECK, Carol. Mindset: The New Psychology of Success. New York:
Random House Publishing Group, 2006. ISBN 978-158-8365-231.
DYKES, Brent. Reporting vs. Analysis: What’s the Difference?. In:
Digital marketing blog [online]. 19. 10. 2010 [vid. 10.-10.-2015].
Dostupné
z:
http://blogs.adobe.com/digitalmarketing/analytics/reporting-vs-analysiswhats-the-difference/
Stránka 87 z 114
FIBÍROVÁ, Jana. Reporting: moderní metoda hodnocení výkonnosti
uvnitř firmy. 2. aktualizované vyd. Praha: Grada, 2003. ISBN 80-2470482-X.
GRÜNWALD, Rolf a Jaroslava HOLEČKOVÁ. Finanční analýza
a plánování podniku. Vyd. 1. Praha: Ekopress, 2007. ISBN 978-8086929-26-2.
HAMEL, Gary. Na čem dnes záleží: jak vyhrát ve světě neustálých
změn,
dravé
konkurence
a
nezastavitelné
inovace.
Praha:
PeopleComm, 2013. ISBN 978-80-904890-6-6.
JAMIL, Danish a Hassan ZAKI. CLOUD COMPUTING SECURITY.
International Journal of Engineering Science and Technology [online].
2011, vol. 3, no. 4, s. 3478-3483. ISSN 09755462.
KOVANICOVÁ, Dana a Pavel KOVANIC. Poklady skryté v účetnictví.
2. aktualiz. vyd. Praha: POLYGON, 1997. ISBN 80-85967-58-8.
KRÁL,
Bohumil.
Nákladové
a
manažerské
účetnictví.
Praha:
Prospektrum, 1997. ISBN 80-7175-060-3.
MAŘÍK, Miloš. Metody oceňování podniku: proces ocenění – základní
metody a postupy. 3., vyd. Praha: Ekopress, 2011. ISBN 978-8086929-67-5.
MCCANDLESS, David. Knowledge is beautiful. London: Williams
Collins, 2014. ISBN 978-000-7427-925.
MILLICHAMP, A. Foundation accounting. 2. ed. London: DP
Publications, 1989. ISBN 1-870941-38-1.
MOLNÁR, Zdeněk. Manažerské informační systémy. Vyd. 1. V Praze:
České vysoké učení technické, 2010. ISBN 978-80-01-04596-1.
PEEMÖLLER, V. H. Praxishandbuch der Unternehmensbewertung. 4.,
Auf. Herne, Westf: Neue Wirtschafts-Briefe, 2008. ISBN 978-348-2511844.
Stránka 88 z 114
PETŘÍK, Tomáš. Ekonomické a finanční řízení firmy: manažerské
účetnictví v praxi. 2., výrazně rozš. a aktualiz. vyd. Praha: Grada, 2009.
ISBN 978-80-247-3024-0.
SCHROLL, Rudolf. Manažerské účetnictví v podnicích tržního
hospodářství. Praha: Vysoká škola ekonomická, 1993. ISBN 80-7079843-2.
SIMON, Crispin. The role of the accountant in strategic planning:
a model for the 1990s. Brookfield, Vt., USA: Gower, 1992. ISBN
0566073641.
SOLAŘ, Jan a Vojtěch BARTOŠ. Rozbor výkonnosti firmy: studijní text
pro obor Podnikové finance a obchod. Vyd. 2. přeprac. Brno: Vysoké
učení technické, 2003. ISBN 80-214-2515-6.
STEVE, Gold. Cracking passwords, Network Security, Volume 2010,
Issue
8,
August
2010,
Pages
4-7,
ISSN
1353-4858,
http://dx.doi.org/10.1016/S1353-4858(10)70103-3.
SWAN, Jonathan. Practical financial modelling: A guide to current
practice [online]. 2nd ed. Amsterdam: Elsevier/Cima Pub, 2008 [cit.
2016-03-11]. ISBN 978-008-0570-112.
ŠOLJAKOVÁ, Libuše a Jana FIBÍROVÁ. Reporting. 3., rozš. a aktualiz.
vyd. Praha: Grada, 2010. Finance (Grada). ISBN 978-80-247-2759-2.
ŠOLJAKOVÁ, Libuše. Strategicky zaměřené manažerské účetnictví.
Praha: Management Press, 2009. 978-80-7261-199-7.
ŠTĚDROŇ, Bohumír. Teorie a praxe strategického a manažerského
řízení v ICT. Davle: Kernberg, 2009. Basic. ISBN 978-80-87168-13-4.
VALACH, Josef. Finanční řízení a rozhodování podniku. Praha: Nad
zlato, 1993. ISBN 80-85626-12-8.
ZELENÝ, Milan. „Informace nejsou znalosti.”: (Kdo to řekl? Co to
znamená?). In: Názory aktuálně [online]. [cit. 2016-01-04]. Dostupné
z: http://blog.aktualne.cz/blogy/milan-zeleny.php?itemid=3539
Stránka 89 z 114
Internetové zdroje
Presentation-Project Update-Main page. FASB - Financial accounting
standards
board
[online].
[cit.
2016-02-09].
Dostupné
z: http://www.fasb.org/project/financial_statement_presentation.shtml
Porovnání plánů Office 365 Business. Microsoft Office [online]. [cit.
2016-03-14].
Dostupné
z:
https://products.office.com/cs-
cz/business/compare-office-365-for-business-plans
About
Dropbox.
Dropbox
[online].
[cit.
2016-03-14].
Dostupné
z: https://www.dropbox.com/about
The 25 Most Popular Passwords of 2015: We're All Such Idiots.
Gizmodo
[online].
[cit.
2016-03-14].
Dostupné
z: http://gizmodo.com/the-25-most-popular-passwords-of-2015-wereall-such-id-1753591514
POHODA pro střední firmy. Účetní program POHODA [online]. [cit.
2015-04-14]. Dostupné z: http://www.pohoda.cz/stredni-firma/
Helios Orange: moderní erp systém pro malé a střední společnosti.
Helios - podnikový informační systém [online]. [cit. 2016-04-14].
Dostupné z: http://www.helios.eu/produkty/helios-orange/
ABRA FlexiBee: online účetní program. ABRA FlexiBee - online účetní
program [online]. [cit. 2015-04-14]. Dostupné z: https://www.flexibee.eu
Účetnictví na internetu? Dvě třetiny českých firem na zákon kašlou. In:
IDNES.cz
[online].
2015
[cit.
2015-10-03].
Dostupné
z: http://ekonomika.idnes.cz/ceske-firmy-porusuji-zakon-kdyznezverejnuji-ucetnictvi-pmv/ekonomika.aspx?c=A150602_094359_ekonomika_rny
Rozhovory
BRABCOVÁ, Eva. Rozhovor – Organizace účetního oddělení ve
výrobním podniku. Jablonec nad Nisou, 2. 1. 2016.
Stránka 90 z 114
FRANCÍREK,
František.
Rozhovor
–
Organizace
práce
v Locke&Hobbes, a.s.. Praha, 25. 8. 2014.
FRANCÍREK, František. Rozhovor – Outsourcing účetnictví, klady
a zápory. 10. 3. 2015.
FRANCÍRKOVÁ, Larisa. Rozhovor - Téma skvělé služby a dopady
chování
zaměstnanců
na
celkovou
situaci
společnosti.
Praha,
5. 5. 2015.
HALÍŘ, Zbyněk. Rozhovor – Organizace finančního oddělení ve
společnosti ŠKODA AUTO a.s. Praha, 20. 11. 2015.
KOVANICOVÁ, Dana. Rozhovor – Současný stav finančního účetnictví
a vývojové tendence. Praha VŠE FFÚ, 3. 2. 2015.
POLÁK, Jiří. Rozhovor – Finanční a manažerské účetnictví. Oběh
dokladů. Jablonec nad Nisou, 10. 4. 2013.
RÁKOS, Tomáš. Rozhovor – Výkaznictví pro společnost XY. Praha,
15. 2. 2015.
ROUN, Vlastimil. Rozhovor – téma Interpretace účetních dat a práce
účetního. Praha, 21. 4. 2015.
SOUKUP, Václav. Rozhovor – Vývoj nadstavby pro SW Pohoda.
Praha, 5. 5. 2015.
STANĚK,
Ondřej.
Rozhovor
–
Prezentace
technických
dat
netechnikům. Praha, 3. 12. 2015.
TRBUŠEK, Roman. Rozhovor – Organizace finančního oddělení ve
společnosti Still ČR. Praha, 1. 3. 2016.
Seminář ACCA – Big data in finance. Praha 11. 9. 2014.
Stránka 91 z 114
Seznam schémat
Schéma 1.: Externí a interní uživatel podnikových dat ................................. 12
Schéma 2.: Vztah finančního a manažerského účetnictví ............................. 25
Schéma 3.: Soustava českého účetnictví ..................................................... 31
Schéma 4.: Postavení reportu v rozhodovacím procesu .............................. 43
Schéma 5.: Reporting v podmínkách účetnictví ........................................... 44
Schéma 6.: Přístup k implementaci IS ......................................................... 48
Schéma 7.: Ukázka připraveného grafu Pohoda BI ...................................... 56
Schéma 8.: Fáze zpracování projektu a jejich návaznost ............................. 62
Schéma 9.: Fáze zpracování jednotlivých projektů ....................................... 62
Schéma 10.: Vztah vypovídací schopnosti a podrobnosti dat v účetnictví .... 65
Schéma 11.: Schematický postup přípravy a používání řešení .................... 70
Schéma 12.: Schematický postup zavádění manažerských výkazů ............ 74
Seznam grafů
Graf 1.: Znázornění zkreslení liniového grafu (vlastní sestavení) ................. 53
Graf 2.: Znázornění sloupcových grafů (vlastní sestavení) ........................... 54
Graf 3.: Skládaný graf (vlastní sestavení) ..................................................... 55
Graf 4.: Kruhový graf (vlastní sestavení) ....................................................... 56
Seznam tabulek
Tabulka 1.: Schematické výkazy zisku a ztráty k ilustraci změny metody
účtování změny stavu výrobků a aktivace ............................................. 35
Tabulka 2.: Porovnání formátů výstupů projektu ........................................... 63
Tabulka 3.: Výhody a nevýhody přístupů provázanosti dat ve výkazech ...... 66
Tabulka 4.: Členění účetních jednotek podle kritérií ZoÚ .............................. 93
Seznam příloh
Příloha 1 – Rozdělení účetních jednotek ...................................................... 93
Příloha 2 – Výsledky dotazníkového šetření ve společnosti LH ................... 94
Příloha 3 – Ukázka rozšířeného výkazu zisku a ztráty .................................. 96
Příloha 4 – Ukázka manažerského výkazu zisku a ztráty ............................. 99
Příloha 5 – Ukázka výkazu pro prezentaci situace vlastníkům ................... 103
Příloha 6 – Výkaz proběhlé fakturace ......................................................... 110
Příloha 7 – Ukázka výkazů peněžních toků ................................................ 113
Stránka 92 z 114
Přílohy
Příloha 1 – Rozdělení účetních jednotek podle
požadavků Zákona 563/1991 Sb.
Tabulka 4.: Členění účetních jednotek podle kritérií ZoÚ
Stránka 93 z 114
Příloha 2 – Výsledky dotazníkového šetření ve
společnosti Locke&Hobbes a.s.
Informace o zkoumaném vzorku
Počet respondentů (účetních LH): 11
Návratnost dotazníku: 49 %
Počet zkoumaných účetních jednotek: 151
Nejvyšší počet účetních jednotek přidělených jednomu účetnímu: 55
Nejnižší počet účetních jednotek přidělených jednomu účetnímu: 3
Vztah klientů k účetnictví
Účetní s klienty, kteří se zajímají o své účetnictví: 70 %
Počet klientů, kteří mají přístup do účetního SW (ze zkoumaného
vzorku): 84 %
Kolika jednotkám účetní předkládá statutární výkazy častěji, než
vyžaduje legislativa: 70 %
Kolika jednotkám účetní se předkládají nějaké výkazy203: 21 %
Kolik klientů by mohlo mít zájem na „manažerských“ výkazech204: 41 %
Mají vaši klienti představu, jaké informace jim můžete
poskytnout? Pokoušeli jste se jim nabídnout tuto možnost?
Ano
10%
Nevím
50%
Ano
Ne
Nevím
Ne
40%
203
Všechny výkazy statutárních výkazů (výkazy roční účetní závěrky v častější
periodě).
204
Personalizované výkazy pro potřeby klienta. Výstupy účetnictví pro řízení
a rozhodování.
Stránka 94 z 114
Forma jakou jsou výkazy klientům předávány
Speciální, které
klienty vyžaduje
25%
Statutární
výkazy
50%
Analytické
exporty z
Pohody
25%
Perioda zpracování předkládaných výkazů
Čtvrtletní
40%
Roční
7%
Měsíční
53%
Jaká je vypovídací schopnost jednotlivých druhů výstupů
účetnictví pro klienty?
Zhodnocení na stupnici 1-5, 1=velmi dobře čitelné, 5=nevyužitelné
Forma výkazů
Známka
Statutární výkazy
3,6
Analytické exporty z Pohody
2,8
Vlastní personalizované výkazy
1,6
Stránka 95 z 114
Příloha 3 – Ukázka rozšířeného výkazu zisku a ztráty
Uvedený výkaz je vytvořený pro malý sklářský podnik, který se
specializuje na designové malosériové výrobky.
Výkaz se sestavuje měsíčně. Nejčastěji se sestavuje do 14 dní po
skončení účetního období a případně se aktualizuje v době okolo
25. dne v měsíci po ukončeném období.
Uvedený výkaz vychází ze struktury výkazu zisku a ztráty pro rok 2015.
Ukázka 1.: Pohled na rozšířený výkaz zisku a ztráty
Hlavička výkazu umožňuje vybrat. jaká období chce čtenář zobrazit
a porovnat (viz šipka).
Stránka 96 z 114
Ukázka 2.: Bližší pohled na možnosti výběru období
Pomocí tlačítka „+/-„ lze zobrazit dopočtenou změnu ve výkazech
společnosti. Změna je zobrazena jak absolutně, tak relativně
k minulému období.
Ukázka 3.: Ukázka rozšíření - porovnání aktuálního a srovnatelného období
Stránka 97 z 114
Návrh výkazu inspirovaný projektem IASB (viz kapitola 3.4.2), jsem
sestavil v rozdělní na hlavní provoz podniku a tento hlavní provoz jsem
rozdělil na tři hlavní produktové řady „Design“, „Užitné sklo“ a „Ostatní“.
Do těchto kategorií jsem zařadil účetní případy podle nákladové
náročnosti jednotlivých výkonů a zároveň pomocí jejich výnosností a
marže.
Ukázka 4.: Návrh výkazu podle projektu IASB
Stránka 98 z 114
Příloha 4 – Ukázka manažerského výkazu zisku
a ztráty
Uvedený výkaz je vytvořený pro společnost, která prodává vlastní
výrobky, zboží a služby v oblasti IT.
Výkaz se sestavuje měsíčně. Nejčastěji se sestavuje do 7 dní po
skončení účetního období a aktualizuje se v době okolo 25. dne
v měsíci po ukončeném období.
Výkaz je sestaven ve struktuře, která nejvíce vyhovuje vedení
společnosti a dává dostatečnou míru podrobnosti. Informace lze
zobrazit ve třech úrovních podrobnosti, podrobnost lze upravovat
pomocí tlačítek „+/-“ v levé části výkazu.
Ukázka 5.: Základní pohled na manažerský výkaz zisku a ztráty
Ve výkazu je rychlá možnost zobrazit měsíční hospodářský výsledek
a celkové náklady a výnosy.
Ukázka 6.: Pohled na celkové výnosy, náklady a zisk v jednotlivých měsících sledovaného období
Stránka 99 z 114
Ukázka 7.: Ukázka větší podrobnosti manažerského výkazu
Uvedená maximální podrobnost je demonstrována na položkách
„Cestovné“ – řádek 45 a „Ostatní služby“ – řádek 65.
Ukázka 8.: Ukázka maximální míry podrobnosti manažerského výkazu
Stránka 100 z 114
Ukázka 9.: Přehled nákladových druhů
Ukázka 10.: Přehled podrobnosti nákladových druhů
Stránka 101 z 114
Ukázka analytického výkazu, který lze tisknout z účetního SW. I tento
výkaz je obsahem elektronické podpory této práce, je označen jako
„Analyticky_export.xlsx“.
Ukázka 11.: Export analytického výkazu ZZ z účetního SW Pohoda
Stránka 102 z 114
Příloha 5 – Ukázka výkazu pro prezentaci situace
vlastníkům
Výkaz pro prezentaci situace vlastníkům a zároveň manažerský výkaz
je vytvořený pro společnost, která se zabývá vývojem a implementací
specifické aplikace. Její produkt je snadno přenositelný teritoriálně
i v rámci odvětví včetně neziskového a státního sektoru.
Výkaz, který je uvedený v této příloze, se sestavuje měsíčně do
14. dne následujícího měsíce. Jména a hodnoty v uvedeném výkazu
jsou pozměněny z důvodu ochrany obchodního tajemství společnosti.
Základní přehled charakteristik, které se ve výkazu sledují, se dají
zobrazit pomocí tlačítek „+/-“v levé části výkazu.
Ukázka 12.: Základní zobrazení výkazu, jednotlivé sledované kategorie
Čtenář/uživatel si může vybrat, jaký měsíc chce zobrazit. Zároveň jsou
zobrazeny plánované hodnoty a kumulované hodnoty do konce
vybraného měsíce („YTD Skutečnost“ a „YTD Rozpočet“).
Stránka 103 z 114
Ukázka 13.: Zkrácený manažerské výkaz zisku a ztráty
Ukázka 14.: Ukázka možnosti výběru aktuálního měsíce
Graf tzv. výkonnosti firmy. Zde jsou zobrazeny výnosy společnosti.
Pomocí sloupcového grafu jsou zobrazeny skutečné hodnoty, pomocí
liniového grafu (bez spojovací čáry) jsou uvedeny plánované hodnoty.
Ukázka 15.: Grafické znázornění výkonnosti (výnosů)
V sekci „3. Pohled na finanční pozici“ jsem s pomocí obchodního
ředitele definoval hlavní položky rozvahy, které chtějí sledovat (do
budoucího období se tyto položky pravděpodobně rozšíří o položky
Stránka 104 z 114
pohledávek a závazků – v době sestavení výkazu nebyly tyto položky
významné). Výnosy se sledují jak v hodnotovém vyjádření, včetně
ukazatelů změny od minulého měsíce, tak i v grafické podobě, kde je
zobrazeno další členění. Zároveň se sleduje průměrný měsíční výnos.
Ukázka 16.: Pohled na vybrané a nejdůležitější položky rozvahy a celkové struktury aktiv a pasiv
Ukázka 17.: Přehled o výnosech za zvolené období
Ukázka 18.: Bližší pohled na výnosy, rozdělení podle činností a teritoria
Skupiny nákladů jsou rozdělené podle požadavků vedení a zároveň
vhodně kopírují hlavní nákladové činnosti ve společnosti. Hodnoty jsou
uvedené za vybraný měsíc i kumulovaně do konce zvoleného měsíce.
Stránka 105 z 114
Ukázka 19.: Přehled hlavních složek nákladů za sledované období
Mzdové náklady jsou sledovány podle skupin zaměstnanců. Ne všichni
jsou v klasickém zaměstnaneckém vztahu, ale vedení společnosti
nerozlišuje mezi různými druhy zaměstnanců.
Ukázka 20.: Struktura mzdových nákladů za zvolený měsíc
Hlavní dodavatel aplikace, která je předmětem hlavní činnosti
společnosti, má podle smlouvy dohodnuté fáze, ve kterých musí části
aplikace dodat a souvisejí s tím i platby za službu vývoje. V grafu jsou
vyznačeny pomocí sloupců skutečné hodnoty a pomocí liniového grafu
(bez čáry) hodnoty rozpočtované.
Stránka 106 z 114
Ukázka 21.: Přehled nákladů/výdajů na vývoj aplikace od hlavního dodavatele
Součástí řešení je i manažerský výkaz zisku a ztráty, které je odlišný
od řešení v
Stránka 107 z 114
Příloha 4. Tento výkaz slouží také k porovnání s plánovanými
hodnotami.
Ukázka 22.: Ukázka možností kumulace dat ve výkazu
Výkaz má dvě úrovně podrobnosti. Na ukázce je uvedena druhá
úroveň podrobnosti v položce Externí služby.
Ukázka 23.: Ukázka položek skupiny „Externí služby“
Uživatel má možnost si vybrat sledovaný měsíc. Po výběru se
automaticky výkaz aktualizuje včetně plánovaných hodnot.
Stránka 108 z 114
Ukázka 24.: Ukázka výběru sledovaného měsíce
Stránka 109 z 114
Příloha 6 – Výkaz proběhlé fakturace
Výkaz
proběhlé
fakturace
Locke&Hobbes a.s.,
která
je
se
vytvořený
zabývá
pro
poskytováním
společnost
účetních
a daňových služeb. Výkaz fakturace a neuhrazené fakturace je
sestavený pro vedení společnosti. Slouží pro sledování fakturace,
trendu fakturace a kontroly účetních, zda fakturují služby pravidelně.
Výkaz neuhrazené fakturace slouží ke sledování neuhrazených
pohledávek.
Výkaz, který je uvedený v této příloze, se sestavuje měsíčně. Jména
a hodnoty v uvedeném výkazu jsou pozměněny z důvodu ochrany
klientů společností Locke&Hobbes.
Základní výkaz proběhlé fakturace umožňuje čtenáři vybrat období
(rok) a dále jsou informace zobrazeny v podrobnosti „Účetní“ –
„Společnost“.
V elektronické podpoře jsem uvedl dva soubory. Základní a rozšířený
s jednoduchým VBA Makrem, které usnadňuje práci s výkazem
neuhrazené fakturace.
Ukázka 25.: Pohled na výkaz proběhlé fakturace
Přehled neuhrazené fakturace je uveden v podrobnosti „Účetní“ –
„Společnost“ – „Počet dní po splatnosti“. V reálném řešení ještě výkaz
Stránka 110 z 114
obsahuje informace o čísle faktury, aby se dala rychleji vyhledat
v účetním systému.
Ukázka 26.: Ukázka výkazu neuhrazené fakturace (pohledávek za klienty)
Přehled proběhlé fakturace je rozšířením první tabulky, tohoto výkazu.
Jsou zde doplněny položky „Průměrná fakturace“ a trend fakturace
znázorněný pomocí tzv. Sparklines.
Stránka 111 z 114
Ukázka 27.: Pohled na výkaz proběhlé fakturace s rozšířením
Čtenář si může pomocí tlačítek „+/-“ v levé části výkazu rozbalit
podrobnost vybraného účetního. U každého klienta je uvedena
průměrná měsíční fakturace, graficky znázorněn trend a v posledním
sloupci pomocí sloupcového grafu je znázorněno, jak se daná účetní
jednotka podílí na fakturaci/výnosech společnosti Locke&Hobbes.
K hodnotám v jednotlivých měsících jsem doplnil grafický prvek, který
graficky upozorňuje na nulovou fakturaci.
Ukázka 28.: Pohled na proběhlou fakturaci jednotlivých vlastníků účetních jednotek s grafickým
znázorněním a průměrnou fakturací za období
Ukázka výběru období, které se má ve výkazu zobrazit.
Ukázka 29.: Ukázka výběru období fakturace
Stránka 112 z 114
Příloha 7 – Ukázka výkazů peněžních toků
Uvedený výkaz je vytvořený pro společnost, která prodává vlastní
výrobky, zboží a služby v oblasti IT.
Výkaz, který je uvedený v této příloze lze sestavovat kdykoli, ovšem
naráží na zpoždění, které je účetnictví běžné. V tomto případě se jedná
o zpoždění z důvodu zaúčtování pohybů na bankovních účtech
a z důvodu
pozdního
doručení
dodavatelských
faktur.
Jména
a hodnoty v uvedeném výkazu jsou pozměněny z důvodu ochrany
klientů společností.
Výkaz jsem sestavil v první fázi jako přehled plánovaných plateb, které
bude společnost muset uhradit v následujícím období, v členění, které
klient požadoval. Později na přání klienta byla doplněna tabulka, která
tomuto přehledu předchází a je v této příloze uvedena jako „Predikce
peněžních toků“. Je zde uveden stav peněžních prostředků ke
zvolenému datu, uživatel si může zvolit, zda chce do predikce zahrnout
i položky po splatnosti a v následujících řádcích může zjistit, jaké jsou
plánované peněžní toky a stav peněžních prostředků ke konci
jednotlivých časových úseků. Součástí tabulky je i informace o tom,
kolik je možné odčerpat peněžních prostředků, aby účetní jednotka
nebyla ohrožena.
Ukázka 30.: Specifický výkaz peněžních toků pro potřeby klienta
Stránka 113 z 114
Ukázka 31.: Bližší pohled na očekávané peněžní toky
Součástí výkazu je i přehled plateb na základě účetního deníku
a přehledech o vydaných a přijatých fakturách. V přehledu jsou
uvedené výsledné efekty na peněžní toky u jednotlivých společností,
tedy součet příjmů a výdajů.
Ukázka 32.: Přehled odchozích plateb za sledované období
Stránka 114 z 114