docZde - Moravská vysoká škola Olomouc
download 
Stížnost Transkript
Zde - Moravská vysoká škola Olomouc
Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Ústav ekonomie WORKSHOP K DAŇOVÉ PROBLEMATICE Sborník z workshopu konaného dne 18. 2. 2010 v Olomouci Editoři: Adéla Hoštičková, Ivana Valentová Sborník obsahuje příspěvky účastníků Workshopu k daňové problematice konaného dne 18. 2. 2010 na Moravské vysoké škole Olomouc, o. p. s. Editors © Adéla Hoštičková, Ivana Valentová, 2010 Recenzoval: Jan Široký Za původnost a správnost jednotlivých příspěvků odpovídají jejich autoři. Příspěvky neprošly jazykovou úpravou. ISBN 978-80-87240-17-5 OBSAH ÚVODNÍ SLOVO K DAŇOVÉ PROBLEMATICE ............................................1 MOŢNOSTI ODPOČTU DPH PŘI POŘÍZENÍ OSOBNÍHO AUTOMOBILU POUŢÍVANÉHO PŘI PODNIKANÍ .....................................................................3 Petr Bačík DAŇOVÁ KONTROLA VS. TRESTNÍ PRÁVO DAŇOVÉ ..............................7 Lenka Halouzková NOVELIZACE ZÁKONA O DANÍCH Z PŘÍJMŮ V ROCE 2009 .................10 Radmila Herzánová LISABONSKÁ SMLOUVA A JEJÍ VLIV NA EXISTENCI A FUNGOVÁNÍ EVROPSKÉ UNIE A EVROPSKÝCH SPOLEČENSTVÍ ...............................14 Adéla Hoštičková DAŇOVÉ ODPOČTY JAKO NÁSTROJ PODPORY VĚDY, VÝZKUMU A INOVACÍ ...............................................................................................................29 Eva Jílková HARMONIZAČNÍ PROCESY V DPH A JEJICH ODRAZ V PROJEDNÁVANÝCH NOVELÁCH ZÁKONA O DPH V ČR V ROCE 2009 .........................................................................................................................36 Anna Kovářová DAŇOVÁ KONTROLA, CELNÍ KONTROLA – SOUVZTAŢNOSTI, VČETNĚ TRESTNÍCH NÁSLEDKŮ .................................................................44 Pavel Matoušek POVAHA A PODSTATA DAŇOVÉ KONTROLY Z POHLEDU JUDIKÁTU NEJVYŠŠÍHO SPRÁVNÍHO SOUDU ČR .........................................................55 Zdenka Papoušková STAV VEŘEJNÝCH FINANCÍ A STRUKTURA STÁTNÍHO ROZPOČTU ČESKÉ REPUBLIKY Z POHLEDU VÝBĚRU DANÍ .....................................60 Richard Pospíšil DAŇOVÁ POLITIKA UNIE V SOUČASNÉM OBDOBÍ ................................69 Jan Široký PRÁVNÍ ÚPRAVA DAŇOVÝCH TRESTNÝCH ČINŮ V NOVÉM TRESTNÍM ZÁKONÍKU ....................................................................................75 Taťána Špírková ROZPOČET EVROPSKÉ UNIE .........................................................................82 Ivana Valentová Úvodní slovo k daňové problematice Problematika daní je stará skoro tak, jak samo lidstvo. Daňové systémy prochází neustálým vývojem a v poslední době se dostávají stále více do popředí, a to v souvislosti s problematikou hledání východisek a řešení dopadů světové finanční krize a z ní plynoucích problémů zajištění dalšího rozvoje společnosti zejména z hlediska možností a potřeb státu a jeho zdrojů. K překotnému vývoji však dochází nejen na poli vrcholovém, ale i při každodenním uplatňování a řešení daňových povinností. Je stále více zřejmé, že z daní se pomalu stává takřka samostatný vědní obor a jak praxe, tak státní správa, v této oblasti potřebují stále více a kvalifikovanějších lidí. Správa daní postupně přechází od uplatňování principů k využívání detailů zákonných norem a to samo o sobě vyžaduje dokonalejší přípravu již ve vzdělávacích institucích. Z tohoto pohledu je konání workshopu nanejvýš žádoucí. O rostoucí náročnosti svědčí i stále častější uplatňování evropského práva v daňové oblasti, což ve výsledku klade další nároky na znalosti. Bohužel v rámci různých návrhů se potkáváme i s takovými pojmy, jako je rovná daň či spravedlivá daň. Osobně zastávám názor, že tyto pojmy moc konkrétního nevyjadřují, budovat je třeba vyváženou daňovou soustavu s různými druhy daňového zatížení v takové míře, aby netlumilo ekonomické aktivity a nedávalo podnět k jejich přesouvání mimo náš stát. To však je záležitost dlouhodobá, do které vstupují nejen odborné názory. Stávajícímu trendu se samozřejmě musí přizpůsobovat i daňová správa. Ta se vyvíjí v návaznosti na technický pokrok a musí uspokojovat i potřeby společnosti. – daňově povinných subjektů. V rámci záměru budování stavu dobrovolného plnění daňových povinností ze strany veřejnosti musí vytvářet uživatelsky příznivé prostředí pro plnění daňových povinností. To se děje v současné době různými způsoby, které kromě sjednocování metodiky správy daní a neustálého vzdělávání zaměstnanců daňové správy spočívá i v podpoře elektronické komunikace, zjednodušování a usnadňování zpracování povinných tiskopisů, hlášení či přiznání. Dobrovolné plnění daňových povinností však neznamená neplnění peněžitých či nepeněžitých povinností, tuto stránku si stát a správce daní musí velmi dobře ošetřovat. Při správě daní musí být samozřejmě brána v potaz i efektivita činnosti. To lze zajišťovat několika směry. Jedním z nich jsou i úvahy o sloučení výběru platebních povinností do veřejných rozpočtů do jedné výběrčí agentury, která by v sobě slučovala dnešní diverzifikovaný systém. Základní úvahou je postupné sloučení výběru daní, cel, následně sociálního a nakonec zdravotního pojištění do jediné instituce, která bude mít na starosti příjmovou stránku státního rozpočtu. 1 Ať chceme nebo ne, daňová problematika se prolíná naším každodenním životem v nejrůznějších formách. Předpokládám, že dnešní workshop přispěje svým programem, jak je připraven, k obohacení Vašich zkušeností, a k tomu přeji dnešnímu jednání hodně úspěchů. Ing. Pavel Prudký ředitel Finančního úřadu v Olomouci 2 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ MOŢNOSTI ODPOČTU DPH PŘI POŘÍZENÍ OSOBNÍHO AUTOMOBILU POUŢÍVANÉHO PŘI PODNIKANÍ POSSIBILITY OF VAT DEDUCTION ON THE ACQUISITION OF A PASSENGER CAR USING IN BUSINESS Petr Bačík Moravská vysoká škola Olomouc, o.p.s./Ústav ekonomie [email protected] Abstrakt: Cílem článku je popsat možnosti plátců DPH při odpočtu DPH v souladu s aktuálními změnami v roce 2009 při pořízení osobního automobilu. Klíčová slova: DPH;odpočet DPH; užití osobního auta při podnikatelské činnosti Abstract: The purpose of this article is describe possibility of VAT deduction on the acquisition of a passenger car using in business with actual law changes. Key words: VAT; VAT deduction; using of passenger car in business. Úvod Složitá problematika odpočtu DPH při pořízení osobního vozidla naznala v loňském roce značných změn. Trochu kostrbatý daňový systém doznal několika významných obměn, které umožní plátcům daně odečíst DPH při pořízení osobního automobilu. V minulosti byl pro plátce zákaz odpočtu DPH při pořízení osobního automobilu, kdy výjimku tvořili exportéři či prodejci aut a leasingové společnosti, které tyto vozy poskytovali prostřednictvím leasingu. Pokud si tedy plátce osobní automobil pořídil, hledal cestu jak dosáhnout odpočtu DPH jiným způsobem. 1 Přestavba vozidla Jednou z nejpoužívanějších variant dosáhnutí odpočtu DPH byla přestavba osobního vozidla na vozidlo nákladní, odborně tedy přestavbou z kategorie M1 obvykle na kategorii N1 (nákladní automobil do 3,5 tuny). V čem celé kouzlo 3 BAČÍK Možnosti odpočtu DPH při pořízení osobního automobilu používaného při podnikání _______________________________________________________________________________________________________________ spočívalo. Podnikatel si pořídil osobní vozidlo, které umožňovalo přestavbu. Vozidlo muselo projít přestavbou, která spočívala v těchto bodech: přepažení nákladového prostoru posuvnou mříží, ztmavení oken u nákladového prostoru obvykle tmavou fólií, označení vozidla v TP jako N1, označení vozidla na vozidle jako N1. Další důležitou podmínkou byla nosnost nákladu vozu, která musela převyšovat nejvyšší dovolenou hmotnost lidské posádky, což ne všechny vozy kategorie M1 splňovali. Co si budeme nalhávat, zohavit si svého miláčka oddělovací mříží a ztmavení skel folií již tak moc nepotěší, nehledě na fakt, že se snížila viditelnost v zrcátku uprostřed vozidla, což mimo jiné mohlo snížit bezpečnost při jízdě. 2 Změna zákona o DPH V minulém roce proběhlo legislativním procesem schválení zákona č. 87/2009 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Tato změna platná od 1. 4. 2009 zrušila zákaz odpočtu daně při pořízení osobního automobilu. Plátce tak má nárok na odpočet DPH u osobního automobilu při jeho nákupu v tuzemsku či ze zahraničí. Pro uplatnění odpočtu DPH musí být však osobní automobil pořízen nejdříve dnem účinnosti 1. 4. 2009 nebo později. Jinými slovy rozhodující bude den uskutečnění zdanitelného plnění. Zdanitelné plnění se odlišuje také s ohledem na místo, kde dojde k pořízení vozidla. V případě, že dojde k dodání na základě kupní smlouvy s místem plnění v tuzemsku, je rozhodující den dodání automobilu podle § 13 odst. 1 zákona o DPH. V ostatních případech (mimo kupní smlouvu) je rozhodující den fyzického převzetí automobilu, Při pořízení z jiného členského státu EU s místem plnění v tuzemsku je rozhodující den dodání osobního automobilu. V ostatních případech (mimo kupní smlouvy) je rozhodující den fyzického převzetí automobilu, V posledním případě tedy dovozu ze třetích zemí mimo EU je rozhodující den propuštění do příslušného celního režimu, nejčastěji den propuštění do režimu volný oběh. Je nutné si však uvědomit, že při následném prodeji osobního automobilu, při jehož pořízení plátce uplatnil odpočet DPH, musí uplatnit DPH také na výstupu. Další nevýhodou takovéhoto odpočtu je využívání vozidla k soukromým účelům. Při vlastním pořízení vozidla by měl plátce uplatnit nárok na odpočet DPH v poměrné výši odpovídající výužívání. Při uplatnění odpočtu DPH v plné výši je pak nutné rozlišovat využívání vozidla k soukromé potřebě. V případě, že dojde k využívání vozidla k soukromé potřebě, musí plátce DPH tuto službu zohlednit jako daň na výstupu, neboť se nejedná o využívání vozidla související s ekonomickou činností plátce. 4 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ 3 Odpočet DPH u finančního leasingu Velmi často využívaným nástrojem při koupi osobního automobilu je finanční leasing v zákonně o DPH nazývaný finanční pronájem. Jedná se o dlouhodobý pronájem vozidla, kdy po uhrazení akontace a všech leasingových splátek plynoucích s leasingové smlouvy dojde k převedení předmětu leasingu s leasingové společnosti na nájemce. V rámci pořízení tímto způsobem je opět rozhodné datum 1. 4. 2009. Odpočet DPH při pořízení osobního automobilu pořizovaného prostřednictvím finančního pronájmu lze uplatnit, pokud je ve smlouvě uvedeno datum přenechání vozidla 1. 4. 2009 a později. Analogicky tedy u smluv o finančním, u kterých je jako datum přenechání uživateli 31. 3. 2009 nelze uplatnit nárok na odpočet DPH a není ani jiná možnost jak to obejít. 4 Osoby se zdravotním postiţením V podstatě beze změny zůstalo ustanovení § 85 odst. 6 zákona o DPH, kdy při prodeji vozidla osobě se zdravotním postižením, která hodlá uplatnit nárok na vrácení daně, je prodejce povinen uvést částku daně na daňový doklad. U osob se zdravotním postižením se zdržím trochu déle. Nedávno byla u automobilů zavedená tzv. ekologická daň na auto. Jedná se o nesprávné označení, neboť se jedná o poplatek. Poplatek musí být uhrazen pouze při prvním prodeji vozidla od platnosti zákona tedy od 1. 1. 2009 a vztahuje se na vozidla, které nesplňuji příslušné emisní normy. Ceník poplatků je dán především stářím vozidla a jednotlivá auta se řadí do skupin EURO 0, EURO 1, EURO 2. Např. Poplatek u EURO 0 je 10 000 Kč, EURO 1 - 5 000 Kč, Euro 2 – 3 000 Kč. Skupina vozidel splňující EURO 3 a vyšší je již od tohoto poplatku osvobozena. Zde si však již mnozí chytráci našli cestu jak tento poplatek neplatit, částka 10 000 Kč může již u starších vozidel znamenat zvýšení nákladů na téměř neprodejný vůz a proto se toto obcházení zejména u starších vozů vyplatí, Princip odcházení poplatku je velmi jednoduchý. Od tohoto poplatku jsou osvobozeny osoby se zdravotním postižením, a jak je výše popsáno, poplatek se platí pouze při prvním prodeji vozidla. Pokud tedy prodáme automobil osobě se zdravotním postižením a následně se vozidlo převede na dalšího majitele, nemusíme tento poplatek platit. Je jasné, že zákonodárce ve snaze pomoci osobám s tělesným postižením zakotvil v dobré víře toto ustanovení o osvobození od poplatku, nicméně český národ si vždy najde nějakou tu skulinu jak se vyhnout platbám. 5 Zpětná přestavba vozidla Tak jako se před novelou č. 87/2009 Sb., zákona o dani z přidané hodnoty mnoho plátců přestavovalo vozidla z kategorie osobních do kategorie nákladních z důvodu odpočtu DPH, dnes je to přesně naopak. Novela vyhlášky č. 283/2009 Sb. o schvalování technické způsobilosti a o technických podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích upravila právě používání povinných přepážek ve vozidlech kategorie N1. Vyhláška stále říká, že ve vozidlech kategorie 5 BAČÍK Možnosti odpočtu DPH při pořízení osobního automobilu používaného při podnikání _______________________________________________________________________________________________________________ N s nedělenou skříňovou karoserií musí být za poslední řadou sedadel přepážka oddělující prostor pro cestující od prostoru pro náklad. Novela zákona však předmětné ustanovení doplnila v tom smyslu, že uvedená úprava se nevztahuje na vozidla, která konstrukcí vycházejí z osobního automobilu kategorie M1, a to i v případě, že vozidlo bylo schváleno do provozu jako vybavené přepážkou. To v mnoha případech znamená, že nic nebrání odmontování přepážky oddělující prostor pro cestující od prostoru pro náklad, což nevadí ani v případě, že bylo s oddělující přepážkou schváleno do provozu. Je nutné si však uvědomit, že odstranění dělící přepážky se nepovažuje za přestavbu vozidla, provozovatel ji může provést bez úředního souhlasu, nicméně vozidlo je stále v kategorii N1. Závěr Domnívám se, že novelizace jak zákona o DPH tak vyhlášky o schvalování technické způsobilosti vozidel prospěli věci. Dnes si již bez problému může plátce DPH při pořízení vozidla DPH odečíst a nemusí absolvovat zdlouhavou cestu přestavby vozidla. Možnost odstranění bezpečnostní mříže automobilu bez postihu byla také přivítána mnoha podnikateli s povděkem. Věřím, že i sledované statistické údaje o prodeji automobilů kategorie M1 a N1 konečně budou mít smysl a nebudou pouze skreslenými údaji, kdy podnikatelé nakupovali vozidla jiné kategorie a pouze z důvodu odpočtu DPH je nechávali okamžitě přestavět. S ohledem na českou mentalitu nelze očekávat, že by se nějak zamezilo zneužívání osob se zdravotním postižením při osvobození od „ekologické daně za auto“ a tudíž je nasnadě tuto záležitost lépe ošetřit přímo v zákoně. Pouţité zdroje [1] www.autoweb.cz, Daňová přepážka již brzy minulostí? Dostupné: http://www.autoweb.cz/autonovinky-nova-auta/danova-prepazka-jiz-brzyminulostit/14476/, 13. 2. 2010. [1] Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění 1.1.2009. [2] Zákon č. 87/2009 Sb., novela zákona o dani z přidané hodnoty. [3] Vyhláška č. 283/2009 Sb., změna vyhlášky o schvalování technické způsobilosti vozidel. 6 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ DAŇOVÁ KONTROLA VS. TRESTNÍ PRÁVO DAŇOVÉ TAX CONTROL VS. CRIMINAL TAX LAW Lenka Halouzková Univerzita Palackého v Olomouci, Právnická fakulta/Katedra finančního práva, národního hospodářství a ekonomie [email protected] Abstrakt: Příspěvek se zabývá vztahem daňového práva a trestního práva. Nejbližší souvztažnost je právě prostřednictvím daňové kontroly, na základě níž lze vystopovat trestněprávní chování. Klíčová slova: daňová kontrola, trestní právo. Abstract: The text dealt with relation between tax law and criminal law. The closest correlation is by means of tax control; on this basic we can see criminal behaviour. Key words: tax control, criminal law Úvod Daňové právo, jako jeden z nejdůležitějších nástrojů fiskální politiky, je stále více diskutovaným tématem, zvláště v dnešní době hospodářské krize. Ke vzájemnému vztahu daňového práva a trestního práva dochází nejčastěji v následku provedení daňové kontroly. 1 Daňová kontrola Daňová kontrola, kterou se zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. Daňová kontrola je součástí daňového řízení, neprobíhá mimo něj. Daňová kontrola jako jeden z nejdůležitějších kontrolních systémů ve finančním právu nejen z pohledu významu, ale i rozsahu, poskytuje dostatečné množství informací vedoucích k trestněprávním následkům. 7 HALOUZKOVÁ Daňová kontrola vs. trestní právo daňové _______________________________________________________________________________________________________________ 2 Daňové trestní právo vs. trestní právo daňové Trestní právo daňové je stále rychleji se rozvíjejícím podoborem trestního práva a dá se předpokládat, že i v budoucnosti bude oborem stále důležitějším a významnějším. Již v současnosti se na takto úzce vymezenou oblast práva pořádají mezinárodní konference a workshopy. V České republice neexistuje speciální zákon o trestním právu daňovém, např. na rozdíl od Rakouska. V českém právním řádu nalezneme všechny relevantní ustanovení přímo v Trestním zákoně. Nalezneme zde v dílu druhém s názvem Trestné činy daňové, poplatkové a devizové ustanovení týkající se trestných činů: Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, dále neodvedené daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby. K těmto trestným činům existuje ustanovení o účinné lítosti. Dalším trestným činem je nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení. Neméně závažným je trestný čin Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží. Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti je upraven § 245 Trestního zákona. Padělání a pozměnění známek patří k posledním z obvyklých trestných činů. Poslední z úpravy daňového trestního práva náleží trestnému činu Porušení zákazů v době nouzového stavu v devizovém hospodářství. Pro pochopení problematiky trestných činů daňových je nutné aplikovat také základní ustanovení Trestního zákona. Trestní zákoník stanovuje odpovědnost fyzických osob. Prozatím odpovědnost právnických osob do českého právního řádu zavedena nebyla. I když právě u daňových trestných činů by tato odpovědnost byla velmi žádoucí. Trestní zákoník ve svých úvodních ustanoveních zakotvuje zásadu, že ke spáchání trestného činu je třeba úmyslného zavinění, pokud není výslovně stanoveno, že postačuje nedbalost. Takto to platí zejména u základních skutkových podstat. U kvalifikovaných skutkových podstat musíme ale zkoumat, zda zákonodárce nesměřoval jiný úmysl, a to tedy zejména zda ke spáchání trestného činu nepostačuje nedbalost. Způsob trestu je také odvislý od výše škody, která je trestným činem způsobena. Trestným činem se definuje čin, při němž byla výše škody nikoliv nepatrná, což je dle Trestního zákona výše pěti tisíc Kč. V kvalifikovaných skutkových podstatách daňových trestných činů se setkáváme s pojmy značný rozsah, velký rozsah, což je škoda vyšší než pět set tisíc Kč a pět milionu Kč. Za trestné činy daňové lze uložit peněžitou pokutu, trest odnětí svobody či zákaz činnosti. Daňové trestné činy lze sledovat v jednotlivých fázích, a to přípravy, pokusu až k dokonání trestného činu. Dále lze některé trestné činy spáchat ve formě nadržování. 8 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Promlčení daňových trestných činů uplynutím doby, se kterou Trestní zákon spojuje zánik trestní odpovědnosti. Ovšem délka promlčecí doby je různá dle závažnosti trestu, který je za konkrétní trestný čin uložen. Promlčecí doba je buď v délce pěti let, popř. dvanácti let. Je otázkou, zda by si tato oblast českého práva nezasloužila samostatnou právní úpravu s názvem daňové trestní právo. Tyto trestné činy jsou stále na stoupající tendenci, tvoří stále větší část rozhodovací praxe soudů. Jejím zavedením by bylo mnohem jednodušší sledovat vývoj tohoto odvětví, bylo by možné mnohem lépe profilovat soudce na rozhodování v tak obtížné oblasti, která spojuje jak ekonomické, tak právní i účetní disciplíny, které jsou i samostatně velmi náročné na studium a porozumění. Závěr Jak již bylo napsáno, vztah daňového práva a trestního práva je stále těsnější. S pomocí daňové kontroly, jako významného faktoru odhalování protiprávního jednání, patří tato oblast k nejdynamičtěji se vyvíjejícím oblastem trestního práva. Možná by stálo za zvážení vydání samostatné právní úpravy této oblasti po vzoru a zkušenostech některých zahraničních zemí. Pouţitá literatura [4] ZATLOUKAL, T. Daňová kontrola v širších souvislostech. C. H. Beck 2008. ISBN 9788074000577. [5] DRÁB, O., TRUBAČ, O., ZATLOUKAL, T. Obrana před daňovou kontrolou. Aspi 2006. ISBN 8073572230 [6] BAKEŠ, M. Finanční právo. C. H. Beck 2009. 9 HERZÁNOVÁ Novelizace zákona o daních z příjmů 2009 _______________________________________________________________________________________________________________ NOVELIZACE ZÁKONA O DANÍCH Z PŘÍJMŮ V ROCE 2009 THE UPDATING OF THE INCOME TAX IN 2009 Radmila Herzánová Moravská vysoká škola Olomouc/Ústav ekonomie [email protected] Abstrakt: Zákon o daních z příjmů byl v roce 2009 několikrát novelizován. Tyto novely umožňují fyzickým i právnickým osobám upravit svůj základ daně z příjmů za rok 2009 tak, že může být podstatně snížen. Obsahem příspěvku je vysvětlení základních změn v Zákoně o daních z příjmů, které ovlivní výpočet základu daně pro daňové přiznání podávané v roce 2010. Klíčová slova: základ daně, náklady, odpisy, náklady na dopravu, leasing, daňové přiznání Abstract: Law of income tax has been amended several times in 2009.These updatings enable natural persons and corporations to lower their tax base in 2009. The paper discribes changes in taxation in 2009 and effect to the tax cost in 2009 and tax declaration in 2010. Key words: tax base, costs, depreciation, carriage costs, leasing, tax declaration Úvod Předmětem daní z příjmů jsou příjmy fyzických i právnických osob, změny daňových zákonů jsou každoročně v centru pozornosti nejen odborníků, ale široké veřejnosti – odvody daně z příjmu se týkají velké většiny obyvatel. Zvýšení nebo snížení daňových sazeb je proto nejen ekonomickým ale i politickým rozhodováním. Odvod daní z příjmů fyzických i právnických osob se nadále řídí zákonem 586/1992 Sb. který za dobu 17ti let své působnosti byl více než stokrát novelizován. Díky těmto novelám se stal zákon nepřehlednou právní normou, která v řadě případů potřebuje pro uplatnění použití závazného výkladu Ministerstva financí České republiky. V roce 2009 byl zákon jedenáctkrát novelizován, z toho čtyři novely se týkaly zdanění závislé činnosti. Ve svém příspěvku se zabývám změnami, které ovlivní 10 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ určení základu daně z příjmů fyzických osob podle § 7 a základu daně z příjmů právnických osob pro daňové přiznání podávané v roce 2010. Obsahem příspěvku je shrnutí sedmi novel Zákona o daních z příjmů v roce 2009, a to novely zákona číslo 2/2009, 87/09, 216/09, 289/09, 304/09, 326/09 a 362/09. 1 Zákon č. 2/2009 Novela 2/2009 je nejrozsáhlejší novelou zákona o daních z příjmů v roce 2009. Zahrnuje úpravy šesti paragrafů a obsahem novely jsou úpravy daňově uznatelných nákladů ve prospěch poplatníků. Ve stručném přehledu se novela týká těchto změn: Osvobození převodu zemědělského podniku mezi osobami blízkými. Zvýšení osvobození u důchodců. Snížení základu daně z příjmů i o dary organizacím u EU, Norska a Islandu. Dodanění závazků pokud od splatnosti uplynulo více než 36 měsíců. Uznány jako daňové náklady na veškeré vzdělání zaměstnanců v souvislosti s činností zaměstnavatele. Upravena je také minimální odpracovaná doba pro nárok na příspěvek na stravování. Ustanovení o sjednané Kolektivní smlouvě – výdaje v této smlouvě sjednané jsou daňovým nákladem. Ustanovení o spotřebě pohonných hmot, které je od roku 2009 uznatelné pro podnikatele FO ve stejné výši jako pro zaměstnance. Zařazení dospělých zvířat do dlouhodobého majetku - účetní jednotka sama rozhodne, od jaké částky považuje dospělá zvířata za dlouhodobý majetek. Největší pozornost věnovali poplatníci daně z příjmů ustanovení o nákladech na vzdělávání. Podle nové úpravy jsou daňově uznatelným nákladem také náklady na studium na střední a vysoké škole pro zaměstnavatele i podnikatele fyzickou osobu, zároveň zaměstnanci tento náklad na jejich studium nedodaňují jako nepeněžní příjem. 2 Zákon č. 87/2009 Významnou změnou pro podnikatele jsou na základě této novely tři skutečnosti: Od 1. 4. 2009 je možný odpočet daně z přidané hodnoty u osobních automobilů. 11 HERZÁNOVÁ Novelizace zákona o daních z příjmů 2009 _______________________________________________________________________________________________________________ Z daňových nákladů jsou vyloučeny veškeré náklady související s úvěry a půjčkami přesahujícími 4 násobek vlastního kapitálu mezi osobami „spojenými“ pokud nejsou na dlouhodobý majetek. Snížení doby odpisování u finančního leasingu u majetku ve 2 a 3 odpisové skupině a to na 54 a 114 měsíců. Umožnění odpočtu daně z přidané hodnoty u osobních automobilů patřilo k motivačním protikrizovým opatřením. Význam možnosti snížení doby odpisování byl u druhé odpisové skupiny ovlivněn další novelou, která umožnila v této skupině mimořádný odpis 24 měsíců. 3 Zákon č. 216/2009 Tato novela je známá především umožněním mimořádných daňových odpisů a možností uplatnit do daňových nákladů stanovenou paušální částku na dopravu. Zákon o daních z příjmů byl touto úpravou změněn v následujících bodech: Osvobození od daně z příjmů při rozdělení pozemků. Zemědělská družstva nedodaňují rozdíl, pokud vyplacená částka členům za majetek je nižší než hodnota majetku v účetnictví družstva. Mimořádné odpisy dlouhodobého majetku zařazeného do 1. a 2. odpisové skupiny. Možnost uzavření zkrácené leasingové smlouvy. Zvýšení procentní sazby při uplatnění výdajů procentem. Možnost uplatnění paušálního výdaje na dopravu. K možnosti uplatnění stanovené částky namísto prokázaných nákladů na dopravu vydalo následně Ministerstvo financí ČR závazný výklad, protože formulace v zákoně nebyla jednoznačná pro některé specifické situace. Takto stanovené náklady lze uplatnit v případě, že podnikatel je majitelem vozidla a nepřenechal ho k používání ani po část měsíce jiné osobě. Otázkou bylo například uplatnění tohoto ustanovení v případě, že vozidlo není zahrnuto do obchodního majetku firmy a k podnikatelským účelům je využíváno zaměstnancem u podnikatele fyzické osoby. Problematické je také uplatnění této možnosti u podnikatelské činnosti neziskových organizací, kdy vozidlo je zpravidla využíváno také k činnosti podle stanov – tedy nejen k podnikání. Většina účetních jednotek využila možnosti mimořádných odpisů. Dlouhodobý majetek zahrnutý do první odpisové skupiny je podle této úpravy zákona možné odpisovat 12 kalendářních měsíců, majetek ve druhé odpisové skupině pak 24 měsíců. Tuto dobu nelze přerušit a odpis lze uplatnit pouze v případě, že účetní jednotka je prvním vlastníkem majetku. 12 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ 4 Zákon č. 326/2009 a 352/2009 První z uvedených novel zvyšuje slevu na dani na nezletilé dítě ve společné domácnosti s platností od 1. 1. 2010. Druhý zákon stanoví změny v procentní sazbě u nákladů uplatněných procentem v roce 2010 – procentní sazba je snížena u ostatního podnikání podle §7 na 40 %. Poslední dvě uvedené novely Zákona o daních z příjmů nemají vliv na základ daně z příjmů v roce 2009 – neovlivní tedy základ daně v daňovém přiznání podávaném v roce 2010. Závěr Zákon o daních z příjmů je právní norma sledovaná každoročně ve většině domácností i firem. Ve změnách zákona se projevila snaha vlády o podporu hospodářského růstu, o zvýšení sociální stability a také o zjednodušení evidence prokazování výše některých druhů nákladů. Počet novel a formulace některých ustanovení však přispívají k nepřehlednosti této právní normy. Účetní jednotky vyžadují často posouzení daňových poradců a daňoví poradci pak závazný výklad Ministerstva financí. Vzhledem k tomu, že změny ve zdanění příjmů se týkají široké veřejnosti, nebude pravděpodobně politická vůle k projednání připraveného nového zákona v předvolebním období. Dlouho očekávané zjednodušení a změny v této oblasti se pravděpodobně posouvají na období roku 2011. Věříme, že avizovaný nový zákon o daních z příjmů splní očekávání daňových poplatníků, zpřehlední vykazování a stanovení daňového základu a přispěje k hospodářskému růstu České republiky. Pouţitá literatura [1] Zákon č. 596/92 Sb., o daních z příjmů, ve znění uvedených novel. 13 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ LISABONSKÁ SMLOUVA A JEJÍ VLIV NA EXISTENCI A FUNGOVÁNÍ EVROPSKÉ UNIE A EVROPSKÝCH SPOLEČENSTVÍ IMPACT OF THE TREATY OF LISBON ON EXISTENCE AND FUNCTIONING OF THE EUROPEAN UNION AND THE EUROPEAN COMMUNITY Adéla Hoštičková Moravská vysoká škola Olomouc/Ústav ekonomie [email protected] Abstrakt: Lisabonská smlouva byla přijata za účelem sjednocení právní úpravy Evropských společenství a Evropské unie. Do doby, než tato smlouva vstoupila v platnost, existovala vedle sebe tři různá společenství, z nich pouze dvě měla právní subjektivitu, což přispívalo k netransparentnosti celé organizace. Lisabonská smlouva tento stav mění, upravuje i celou řadu dalších oblastí fungování Evropské unie a je tedy důležitým mezníkem ve vývoji evropské hospodářské a politické integrace. Přesto byla ratifikace této smlouvy velmi zdlouhavým procesem, na jehož konci sice smlouva vstoupila v platnost, své odpůrce tím ovšem neztratila. Klíčová slova: Lisabonská smlouva, Evropská unie, Evropské společenství, Smlouva o ústavě pro Evropu, Listina základních práv EU Abstract: The treaty of Lisbon was sign up to simplify the concept of the European union and the European community. There were three different communities with two legal personalities before the treaty took effect. Therefore the treaty is a very important point of the european integration. It also changes many spheres of action of the EU. Nevertheless the whole process of the ratification took a long time – longer that was expected and the treaty did not lose its opponents. Key words: The Treaty of Lisbon, European Union, European Community, The Treaty establishing a Constitution for Europe, Charter of Fundamental Rights of the European Union 14 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Úvod Otázka reformy právní úpravy evropských společenství, která by přinesla jisté zjednodušení celého konceptu, stála před jejich představiteli již delší dobu. Mnohé z dřívějších návrhů nebyly přijaty, teprve Lisabonská smlouva navazující na Smlouvu o ústavě pro Evropu, byla úspěšná. Klade si nemalé cíle – zprůhlednit celý koncept a zabezpečit akceschopnost Unie i po jejím dalším rozšíření o nové členské státy. 1 Okolnosti vzniku Lisabonské smlouvy Základ Lisabonské smlouvy tvoří Smlouva o ústavě pro Evropu, která byla přijata v roce 2004, ovšem nikdy nevstoupila v platnost. Tato smlouva měla představovat základní právní předpis Evropských společenství a Evropské unie, stejně jako je pro jednotlivé státy ústava nejvyšším zákonem. Proces ratifikace se zastavil po vyslovení negativního stanoviska Nizozemí a Francie, které o ratifikaci ústavy rozhodovaly v referendech. Států, které nakonec smlouvu neratifikovaly, bylo ale více, jak ukazuje tabulka č. 1. Tabulka č. 1 - Státy EU, které smlouvu neratifikovaly 1 1. Země Česká republika Forma schválení Nerozhodnuto 2. Dánsko Referendum 3. Francie Referendum 4. Irsko Parlament a referendum 5. Nizozemí Parlament a konzultativní referendum 6. Polsko Nerozhodnuto 7. Portugalsko Referendum 8. Spojené království Parlament a referendum 9. Švédsko Parlament Původní myšlenka evropské ústavy pochází od italského politika Altiera Spinelliho, který byl v mládí vězněn fašistickým režimem a celý život zasvětil představě, že jedině vytvoření silného evropského společenství znemožní státům vést proti sobě válku. V roce 1984 předložil Evropskému parlamentu jakýsi první 1 Státy, které neratifikovaly smlouvu, <http://www.euroskop.cz/gallery/2/816staty_ktere_neratifikovaly_smlouvu.doc>. 15 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ návrh evropské ústavy, tzv. návrh Smlouvy o založení Evropské unie. Tento návrh byl schválen většinou poslanců, ovšem vlády členských zemí tento návrh zamítly.2 Dalším důležitým mezníkem pro přijetí evropské ústavy byla tzv. Hermanova zpráva, předložená v roce 1984, která informovala o přípravě Ústavy Evropské unie, ovšem ani tato zpráva nebyla nakonec přijata. Faktická příprava dokumentu byla zahájena až v roce 2000, kdy na Mezivládní konferenci v Nice bylo přijato Prohlášení o budoucnosti Unie. Rok poté na evropském summitu v Bruselu byla přijata Laekenská deklarace o budoucnosti Evropské unie. Tato deklarace plánovala vytvořit Konvent, který měl vypracovat návrh Smlouvy o ústavě pro Evropu. Tento Konvent byl činný od 28. 2. 2002 do 20. 6. 2003, kdy byl návrh předložen na zasedání Evropské rady v Soluni. Samotný dokument byl přijat až 25. 10. 2004, ovšem jak již bylo zmíněno, nenabyl nikdy platnosti.3 1.1 Průběh ratifikace Lisabonské smlouvy Po tomto neúspěchu bylo nutné koncept smlouvy pozměnit tak, aby byla zvýšena pravděpodobnost jejího přijetí. Nová verze této smlouvy již proto neobsahuje pojem ústava, ani zmínky o symbolech Evropské unie, funkci ministra zahraničních věcí či pojem evropský zákon. Proces tvorby Lisabonské smlouvy byl završen 13. prosince 2007, kdy byla smlouva podepsána vrcholnými představiteli členských států, k tomu, aby mohla vstoupit v platnost, bylo opět nutné, aby byla ratifikována všemi členskými státy bez výjimky. Předpokládalo se, že smlouva vstoupí v platnost 1. ledna 2009, ovšem následující tabulka ukazuje, že tento proces probíhal poněkud pomaleji. Tabulka č. 2 – Průběh ratifikace v jednotlivých členských státech4 Země Maďarsko Ratifikace 06. 02. 2008 Země Finsko Ratifikace 30. 09. 2008 Slovinsko 24. 4. 2008 Estonsko 23. 09. 2008 Malta 06. 02. 2008 Řecko 12. 08. 2008 Rumunsko 11. 03. 2008 Velká Británie 16. 07. 2008 2 Altiero Spinelli – velký zastánce evropské integrace by se letos dožil sto let, <http://www.europarl.europa.eu/sides/getDoc.do?pubRef=-//EP//TEXT+IMPRESS+20060518STO08373+0+DOC+XML+V0//CS>. 3 Srov. ŠIŠKOVÁ, N., STEHLÍK, V., Evropské právo 1, ústavní základy Evropské unie, s. 282 – 284. 4 Zpracováno dle Lisabonská smlouva, průběh ratifikace, <http://www.euroskop.cz/8428/sekce/prubeh-ratifikace/>. 16 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Francie 14. 02. 2008 Kypr 26. 08. 2008 Bulharsko 28. 04. 2008 Nizozemsko 11. 09. 2008 Slovensko 24. 06. 2008 Belgie 15. 10. 2008 Portugalsko 17. 06. 2008 Španělsko 08. 10. 2008 Rakousko 13. 05. 2008 Itálie 08. 08. 2008 Dánsko 29. 05. 2008 Švédsko 03. 12. 2008 Litva 26. 08. 2008 Irsko 02. 10. 2009 Lotyšsko 16. 06. 2008 Polsko 10. 10. 2009 Německo 25. 09. 2009 Česká republika 03. 11. 2009 Lucembursko 21. 07. 2008 Jedním z posledních států, které tuto smlouvu ratifikovaly, bylo Irsko. To jako jediný stát Evropské unie rozhodovalo o osudu smlouvy v referendu. Při prvním pokusu dne 12. 6. 2008 Irové vyslovili negativní stanovisko, teprve při druhém pokusu dne 2. 10. 2009 byla smlouva schválena. Toto schválení ale bylo podmíněno několika výjimkami pro Irsko – to bude mít svého vlastního evropského komisaře, má zaručenu neutralitu a daňovou autonomii a nebudou zpochybňována ustanovení irské ústavy, které upravují právo na život, vzdělání a rodinu. Posledním státem, který tuto smlouvu ratifikoval, byla Česká republika, kde bylo nutné smlouvu schválit oběma komorami parlamentu a toto schválení muselo být stvrzeno podpisem prezidenta republiky. Senát požádal ústavní soud o přezkoumání, zda je daný dokument v souladu s ústavním pořádkem České republiky. Soud zkoumal pouze šest oblastí a došel k závěru, že nejsou v rozporu s ústavou. Poslanecká sněmovna smlouvu schválila 18. 2. 2009, ovšem s dodatkem, v němž odmítli snahu o zpochybňování Benešových dekretů. Senát schválil smlouvu 6. května 2009, ovšem někteří ze senátorů předložili stížnost k ústavnímu soudu, kdy žádali, aby byla přezkoumána jak Lisabonská smlouva, tak i smlouvy Římské a smlouva Maastrichtská jelikož se domnívali, že jsou v rozporu s ústavou ČR, respektive že zasahují do suverenity státu. Ústavní soud 3. listopadu 2009 rozhodl, že Lisabonská smlouva je v souladu s ústavou a ještě tentýž den byla smlouva podepsána prezidentem republiky s podmínkou udělení výjimky ČR z listiny základních práv EU.5 Lisabonská smlouva, celým názvem smlouva pozměňující Smlouvu o Evropské unii a Smlouvu o založení Evropského společenství, vstoupila v platnost 1. prosince 2009. 5 Lisabonská smlouva, průběh ratifikace, <http://www.euroskop.cz/8428/sekce/prubeh-ratifikace/>. 17 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ 2 Struktura Lisabonské smlouvy Lisabonská smlouva, stejně tak jako i další zřizovací smlouvy, byla zveřejněna v Úředním věstníku Evropské unie, který je obdobou české Sbírky zákonů. Samotná smlouva je ve své podstatě velmi nepřehledný dokument, který doplňuje celá řada protokolů a příloh. Následující tabulka znázorňuje strukturu Lisabonské smlouvy tak, jak je uveřejněna v úředním věstníku EU. Tabulka č. 3 – Struktura Lisabonské smlouvy6 Změny smlouvy o Evropské unii a Smlouvy o zaloţení Evropského společenství Článek 1 Článek 2 Závěrečná ustanovení Článek 3 Článek 4 Článek 5 Článek 6 Článek 7 Protokoly A. Protokoly, jež mají být připojeny ke Smlouvě o Evropské unii, ke Smlouvě o fungování Evropské unie a případně ke Smlouvě o založení Evropského společenství pro atomovou energii Protokol o úloze vnitrostátních parlamentů v Evropské unii Protokol o používání zásad subsidiarity a proporcionality Protokol o Euroskupině Protokol o stálé strukturované spolupráci stanovené článkem 28a Smlouvy o Evropské unii Protokol k čl. 6 odst. 2 Smlouvy o Evropské unii o přistoupení Unie k Evropské úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod Protokol o vnitřním trhu a hospodářské soutěži Protokol o uplatňování Listiny základních práv Evropské unie v Polsku a ve Spojeném království 6 Oznámení č. 2007/C 306/01,< http://eurlex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 18 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Protokol o výkonu sdílených pravomocí Protokol o službách obecného zájmu Protokol o rozhodnutí Rady, kterým se provádí čl. 9c odst. 4 Smlouvy o Evropské unii a čl. 205 odst. 2 Smlouvy o fungování Evropské unie jednak mezi 1. listopadem 2014 a 31. březnem 2017 a jednak od 1. dubna 2017 Protokol o přechodných ustanoveních B. Protokoly, jež mají být připojeny k Lisabonské smlouvě Protokol č. 1 pozměňující protokoly připojené ke Smlouvě o Evropské unii, ke Smlouvě o založení Evropského společenství nebo ke Smlouvě o založení Evropského společenství pro atomovou energii Příloha – Srovnávací tabulky uvedené v článku 2 Protokolu pozměňujícího protokoly připojené ke Smlouvě o Evropské unii, ke Smlouvě o založení Evropského společenství nebo ke Smlouvě o založení Evropského společenství pro atomovou energii Protokol č. 2 pozměňující Smlouvu o založení Evropského společenství pro atomovou energii Příloha Srovnávací tabulky uvedené v článku 5 Lisabonské smlouvy Závěrečný akt mezivládní konference Článek jedna a dva se shodně týkají změn Smlouvy o Evropské unii a Smlouvy o založení Evropského společenství (která je přejmenována na Smlouvu o fungování Evropské unie). Závěrečná ustanovení, tedy články tři až sedm, upravují proces ratifikace, odkazy na jiné smlouvy, přečíslování článků smluv, stanovení data platnosti, výčet jazyků, ve kterých je smlouva vyhotovena, místo uložení apod. Další část smlouvy tvoří protokoly, které mají být připojeny ke Smlouvě o Evropské unii, ke Smlouvě o fungování Evropské unie a případně ke Smlouvě o založení Evropského společenství pro atomovou energii. Jedná se o poměrně krátké dokumenty, které ovšem nenápadně doplňují či pozměňují samotný text smlouvy v důležitých otázkách. Kromě protokolů uvedených výše obsahuje dokument i protokoly, které mají být připojeny přímo k Lisabonské smlouvě. Tyto protokoly se zaměřují především na změnu protokolů, které byly připojeny ke zřizovacím smlouvám a byly v platnosti v den vstupu Lisabonské smlouvy v platnost. Hlavní změny, které přinese Lisabonská smlouva Lisabonská smlouva mění dvě základní zřizovací smlouvy – Smlouvu o založení Evropského společenství (nově Smlouva o fungování EU) a Smlouvu 3 19 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ o založení Evropské unie, důležité je, že tyto smlouvy pouze mění, nenahrazuje je. Smlouva částečně upravuje i Smlouvu o založení evropského společenství pro atomovou energii. Zřejmě nejdůležitější změnou, kterou Lisabonská smlouva přináší, je právní subjektivita Evropské unie – tu získá od Evropského společenství, které již nadále subjektivitu mít nebude. Evropská unie je tedy nástupkyní Evropského společenství. Euratomu se žádná změna v této oblasti netýká a i nadále bude disponovat právní subjektivitou. Zanikne dosavadní pilířová struktura, která byla zavedena Maastrichtskou smlouvou o založení Evropské unie (viz obrázek č. 1). První pilíř byl představován Evropskými společenstvími, druhý pilíř společnou zahraniční a bezpečnostní politikou a třetí pilíř spoluprácí v justičních a policejních věcech. První jmenovaný pilíř byl založen na principu nadstátnosti, na rozdíl od dalších dvou pilířů, které představovaly mezivládní princip. Oblast policejní a justiční spolupráce v trestních věcech (současný III. pilíř) se přesune mezi tzv. komunitární politiky. Oblast společné zahraniční a bezpečnostní politiky (současný II. pilíř) si nicméně i po vstupu Lisabonské smlouvy v platnost ponechá svébytné postavení, jelikož tato politika bude vymezována a prováděna Evropskou radou a Radou jednomyslně (tedy orgány reprezentujícími zájmy členských států). 7 Obrázek č. 1 – Původní pilíře Evropské unie Evropská Unie ES EURATOM ESUO (do r. 2002) Společná zahraniční a bezpečnostní politika Spolupráce v justičních a policejních věcech Lisabonská smlouva nově upravuje i vymezení pravomocí, které jsou stejně jako v předchozích smlouvách rozděleny na výlučné a sdílené. Výlučné pravomoci 7 Srov. Analýza dopadů Lisabonské smlouvy, s. 13, <http://www.euroskop.cz /332/15133/clanek/analyza-dopadu-lisabonske-smlouvy---ke-stazeni/>. 20 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ spočívají v tom, že právně závazné akty může v dané oblasti přijímat pouze Unie a členské státy tak mohou činit pouze v případě, pokud jsou k tomu přímo zmocněny Unií nebo pokud provádějí akty Unie. U sdílených pravomocí, jak již vyplývá z názvu, vykonává pravomoc jak Unie, tak členské státy, ale ty pouze v rozsahu, v jakém Unie tuto pravomoc nevykonala, nebo v rozsahu, v jakém Unie přestala svou pravomoc vykonávat. Evropská unie má navíc pravomoc provádět činnosti, kterými podporuje, koordinuje nebo doplňuje činnost členských států, nenahrazuje ale pravomoc členských států. Těmito oblastmi jsou ochrana a zlepšování lidského zdraví, průmysl, kultura, cestovní ruch, všeobecné vzdělávání, odborné vzdělávání, mládež a sport, civilní ochrana a správní spolupráce.8 Podle Lisabonské smlouvy se vymezování pravomocí Unie řídí zásadou svěření pravomocí – Unie podle této zásady jedná pouze v rámci pravomocí svěřených jí členskými státy ve Smlouvách. To znamená, že ostatní pravomoci náleží členským státům. Výkon pravomocí Unie se řídí zásadami subsidiarity a proporcionality. Zásada subsidiarity znamená, že Unie jedná v oblastech, ve kterých nedisponuje výlučnou pravomocí, jen tehdy, pokud cílů této činnosti nemůže být dosaženo na úrovni členských států. Druhá zásada – zásada proporcionality – znamená, že Unie nesmí překročit svou činností to, co je nezbytné pro dosažení cílů Smluv. 9 Lisabonská smlouva přináší nové pravidlo tzv. oboustranné flexibility, které umožňuje, aby pravomoci, které Evropská unie nevykonává efektivně, mohly být přeneseny zpět na členské státy. Toto pravidlo může být v praxi vykonáváno dvěma způsoby. Členové rady mohou navrhnout Radě, aby požádala Komisi o předložení návrhu na zrušení právního aktu. Druhou možností je návrh na změnu zakládacích smluv ve smyslu zpětvzetí pravomocí, které již jednou byly přeneseny na Evropskou unii, tento návrh musí být projednán na Evropské radě, Konventu a musí být schváleny na Mezivládní konferenci zástupců vlád členských států. Výsledkem obou těchto postupů je posílení principu subsidiarity. 10 3.1 Institucionální změny Lisabonská smlouva přináší řadu změn i v institucionální oblasti, jednou z nich je například ustanovení funkce stálého předsedy Evropské rady. Předseda je volen 8 Srov. Oznámení č. 2007/C 306/01, Smlouva o fungování Evropské unie, Hlava 1, článek 2, <http://eurlex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 9 Srov. Oznámení č. 2007/C 306/01, Smlouva o Evropské unii, Hlava 1, článek 3, <http://eur-lex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 10 Srov. Analýza dopadů Lisabonské smlouvy, s. 15, <http://www.euroskop.cz /332/15133/clanek/analyza-dopadu-lisabonske-smlouvy---ke-stazeni/>. 21 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ na období dva a půl roku a může být zvolen nejvýše dvakrát. V současné době je předsednictví vykonáváno hlavním představitelem státu, který právě předsedá Radě. Samotná Evropská rada je poprvé oficiálně zařazena mezi orgány Evropské unie.11 Další nově ustanovenou funkcí je funkce vysokého představitele Unie pro zahraniční věci a bezpečnostní politiku, kterého jmenuje i odvolává Evropská rada. Jak již vyplývá z názvu funkce, vysoký představitel vede společnou zahraniční a bezpečnostní politiku Evropské unie. Předsedá jedné z formací Rady – Radě pro zahraniční věci, předsednictví ostatních formací bude zabezpečováno zástupci členských států na základě systému rotace.12 Lisabonská smlouva upravuje nově i počet poslanců Evropského parlamentu, jejich počet nyní nesmí překročit sedm set padesát (bez předsedy). Je stanoven i minimální a maximální počet poslanců – každý členský stát musí mít minimálně šest poslanců, ale ne více než devadesát šest. 13 Česká republika má v současnosti dvacet dva poslanců, což je o dva méně, než tomu bylo v roce 2008. Nově je také upraveno složení Komise, celkový počet členů bude s účinností od 1. listopadu 2014 představovat dvě třetiny počtu členských států. Evropská rada může ale jednomyslným rozhodnutím tento počet změnit. 14 Pravidelná rotace bude zahrnovat jak dvě třetiny komisařů, tak jednu třetinu volných míst. Další významnou změnou je rozšíření oblastí, ve kterých Rada hlasuje kvalifikovanou většinou. Celkem se rozšíření týká šedesáti osmi takových oblastí, v devatenácti z nich se původně hlasovalo jednomyslně, čtyřicet devět oblastí je nových. Vzhledem k tomu, že Rada jako orgán hájí zájmy členských států, v některých oblastech, které jsou pro státy obzvlášť citlivé, bude i nadále rozhodováno jednomyslně, jedná se například o oblast daní, sociálního zabezpečení, zahraniční politiky, společné obrany atd. Lisabonská smlouva mění i vymezení kvalifikované většiny. V současném systému, který bude používán do 31. října 2014, je mezi členské státy rozděleno 345 hlasů a váha hlasu každého členského státu je dána počtem jeho obyvatel. K tomu, aby byl návrh přijat, je zapotřebí nejméně dvě stě padesát pět hlasů, které reprezentují dvě třetiny členských států. 11 Srov. Když se řekne Lisabonská smlouva…, s. 40 – 41. Srov. Oznámení č. 2007/C 306/01, Smlouva o Evropské unii, Hlava 3, článek 9e, <http://eur-lex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 13 Srov. Oznámení č. 2007/C 306/01, Smlouva o Evropské unii, Hlava 3, článek 9a, <http://eur-lex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 14 Srov. Lisabonská smlouva, konsolidovaný text Smlouvy o Evropské unii a Smlouvy o fungování Evropské unie ve znění Lisabonské smlouvy, s. 37. 12 22 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ S novým systémem je za kvalifikovanou většinu považováno nejméně 55% členů Rady, které ale musí tvořit nejméně patnáct států, které představují nejméně 65% obyvatel Evropské unie. Pokud ale Rada nerozhoduje na návrh Komise či vysokého představitele Unie pro zahraniční věci a bezpečnostní politiku, je kvalifikovaná většina definována jako nejméně 72% členů Rady, které zastupují nejméně 65% obyvatel Evropské unie. V přechodném období od 1. listopadu 2014 do 31. března 2017 mají ovšem státy možnost požádat, aby bylo rozhodováno podle současného systému.15 Lisabonská smlouva posiluje postavení národních parlamentů, které „aktivně přispívají k dobrému fungování Unie těmito způsoby: a) jsou informovány orgány Unie a jsou jim postupovány návrhy legislativních aktů Unie v souladu s Protokolem o úloze vnitrostátních parlamentů v Evropské unii; b) zajišťují, že zásada subsidiarity je dodržována, a to v souladu s postupy stanovenými v Protokolu o používání zásad subsidiarity a proporcionality; c) v rámci prostoru svobody, bezpečnosti a práva se podílejí na mechanismech hodnocení provádění politik Unie v této oblasti podle článku 61c Smlouvy o fungování Evropské unie a jsou zapojeny do politické kontroly činnosti Europolu a do hodnocení činnosti Eurojustu podle článků 69g a 69d uvedené smlouvy; d) podílejí se na postupech pro přijímání změn Smluv podle článku 48 této smlouvy; e) jsou jim oznamovány žádosti o přistoupení k Unii podle článku 49 této smlouvy; f) podílejí se na meziparlamentní spolupráci mezi vnitrostátními parlamenty a Evropským parlamentem v souladu s Protokolem o úloze vnitrostátních parlamentů v Evropské unii.“16 Velmi důležitým prvkem pro posílení postavení národních parlamentů je princip subsidiarity, který „požaduje, aby v oblasti sdílených pravomocí Společenství jednalo pouze tehdy a do té míry, pokud cílů zamýšlené činnosti nemůže být dosaženo uspokojivě členskými státy na úrovni střední, regionální či místní, ale spíše jich, z důvodu jejího rozsahu či účinků, může být lépe dosaženo na úrovni Unie.“17 Národní parlamenty mohou do osmi týdnů ode dne postoupení návrhu právního aktu vydat odůvodněné stanovisko, ve kterém mohou odůvodnit svůj názor, že 15 Srov. Když se řekne Lisabonská smlouva…, s. 45 – 47. Oznámení č. 2007/C 306/01, Smlouva o Evropské unii, Hlava 2, článek 8c, <http://eur-lex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 17 TÝČ, V., SEHNÁLEK, D. Právo Evropské unie, s. 18. 16 23 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ tento návrh není v souladu s výše uvedenou zásadou. Každému jednokomorovému parlamentu jsou přiděleny dva hlasy, u dvoukomorového parlamentu je každé z komor přiděleno po jednom hlasu. V případě, že jedna třetina hlasů vysloví záporné stanovisko, Komise je nucena svůj návrh přezkoumat. U návrhů právních aktů z oblasti prostoru svobody, bezpečnosti a práva je potřeba pouze jedna čtvrtina přidělených hlasů.18 Uvedený postup je někdy nazýván jako mechanismus žluté karty nebo také předběžné varování. Kromě tohoto postupu existuje i mechanismus oranžové karty, kdy v případě, že se národní parlamenty vysloví nadpoloviční většinou hlasů proti návrhu právního aktu, ale Komise přesto bude trvat na svém návrhu, bude odůvodněné stanovisko Komise i stanoviska národních parlamentů předloženy Evropskému parlamentu a Radě. Tyto orgány se poté vyjádří k návrhu z hlediska jeho souladu se zásadou subsidiarity. V Lisabonské smlouvě se objevil i mechanismus červené karty, jediný národní parlament může zablokovat změnu legislativního procesu, ovšem pouze v oblasti rodinného práva s mezinárodním prvkem.19 Lisabonská smlouva nově upravuje možnost vystoupení z Evropské unie. Pokud se členský stát rozhodne tak učinit, musí to oznámit Evropské radě, která s tímto státem sjedná podmínky jeho vystoupení, dohodu uzavře jménem Unie Rada po udělení souhlasu Evropského parlamentu (Rada rozhodne kvalifikovanou většinou). Dnem, kdy tato dohoda vstoupí v platnost, přestávají být pro daný stát právně závazné všechny smlouvy. Upravena je i možnost opětovného přistoupení státu, který z Unie již vystoupil.20 Lisabonská smlouva zavádí zcela nový institut – tzv. občanskou iniciativu. Ta spočívá v tom, že „nejméně jeden milion občanů Unie pocházejících z podstatného počtu členských států se může ujmout iniciativy a vyzvat Evropskou komisi, aby v rámci svých pravomocí předložila návrh k otázkám, k nimž je podle mínění těchto občanů nezbytné přijetí právního aktu Unie pro účely provedení Smluv.“ 21 18 Oznámení č. 2007/C 306/01, Protokol o používání zásad subsidiarity a proporcionality, článek 6, <http://eurlex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 19 Srov. Když se řekne Lisabonská smlouva…, s.24 – 26. 20 Oznámení č. 2007/C 306/01, Smlouva o Evropské unii, Hlava 6, článek 49a, <http://eur-lex.europa.eu/JOHtml.do?uri=OJ:C:2007:306:SOM:CS:HTML>. 21 Lisabonská smlouva, konsolidovaný text Smlouvy o Evropské unii a Smlouvy o fungování Evropské unie, s. 31 24 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Počet členských států i další podmínky určuje Evropský parlament a Rada řádným legislativním postupem formou nařízení.22 3.2 Listina základních práv Evropské unie Jak již bylo řečeno výše, Česká republika podmínila ratifikaci Lisabonské smlouvy výjimkou z Listiny základních práv EU. Tato výjimka spočívá v připojení ČR k Protokolu číslo 30 o uplatňování Listiny základních práv Evropské unie v Polsku a ve Spojeném království. Tento protokol obsahuje následující články: “Článek 1 1. Listina nerozšiřuje možnost Soudního dvora Evropské unie ani jakéhokoliv soudu Polska či Spojeného království shledat, že právní a správní předpisy, zvyklosti nebo postupy Polska či Spojeného království nejsou v souladu se základními právy, svobodami nebo zásadami, které Listina potvrzuje. 2. Zejména, a aby se předešlo jakékoliv pochybnosti, nic v hlavě IV Listiny nezakládá soudně vymahatelná práva platná v Polsku či ve Spojeném království, pokud tato práva nejsou stanovena ve vnitrostátním právu Polska či Spojeného království. Článek 2 Tam, kde ustanovení Listiny odkazuje na vnitrostátní právní předpisy a zvyklosti, vztahuje se toto ustanovení na Polsko či Spojené království pouze v tom rozsahu, v jakém jsou práva nebo zásady v dotyčném ustanovení obsažené uznávány v právních předpisech nebo zvyklostech Polska či Spojeného království.”23 Důvodem, proč bylo podepsání Lisabonské smlouvy podmíněno připojením k výše uvedenému protokolu, byla obava českých politiků z prolomení tzv. Benešových dekretů. Listina totiž mimo jiné v článku 17 uvádí, že „Nikdo nesmí být zbaven svého majetku s výjimkou veřejného zájmu, v případech a za podmínek, které stanoví zákon, a při poskytnutí spravedlivé náhrady v přiměřené lhůtě.“24 V článku 19 je navíc uvedeno, že „Hromadné vyhoštění je zakázáno.“ 25 Během 22 Srov. Lisabonská smlouva, konsolidovaný text Smlouvy o Evropské unii a Smlouvy o fungování Evropské unie, s. 81. 23 Dokument: Česká výjimka z Listiny práv EU, <http://zpravy.idnes.cz/dokumentceska-vyjimka-z-listiny-prav-eu-ffh/prilohy.asp?c=A091030_103904_prilohy_adb>. 24 Listina základních práv Evropské unie, <http://eurlex.europa.eu/cs/treaties/dat/32007X1214/htm/C2007303CS.01000101.htm>. 25 Listina základních práv Evropské unie, <http://eurlex.europa.eu/cs/treaties/dat/32007X1214/htm/C2007303CS.01000101.htm>. 25 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ projednávání Lisabonské smlouvy i Listiny základních práv EU ovšem o Benešových dekretech a o možnosti, že by se vyhoštění němečtí občané a jejich rodiny mohli domáhat odškodnění, ze strany Evropské unie nebyla ani zmínka. Listina základních práv Evropské unie není začleněna přímo do textu smlouvy, ale je obsažena pouze ve formě odkazu, přesto je tento dokument právě závazný. Listina je rozdělena do sedmi hlav, poslední hlava upravuje výklad a použití listiny. Jednotlivé hlavy upravují mimo jiné tyto oblasti: 1. důstojnost: obsahuje např. právo na život, právo na nedotknutelnost lidské osobnosti, zákaz otroctví a nucené práce atd., 2. svobody: právo na svobodu a bezpečnost, ochrana osobních údajů, svoboda projevu a informací, právo na vzdělání atd., 3. rovnost: rovnost před zákonem, zákaz diskriminace, rovnost žen a mužů, práva starších osob atd., 4. solidarita: právo na kolektivní vyjednávání a akce, ochrana v případě neoprávněného propuštění, zákaz dětské práce a ochrana mladých lidí při práci atd., 5. občanská práva: právo volit a být volen do Evropského parlamentu a v obecních volbách, Evropský veřejný ochránce práv, volný pohyb a pobyt, petiční právo atd., 6. soudnictví: právo na účinnou právní ochranu a spravedlivý proces, presumpce neviny a právo na obhajobu, právo nebýt dvakrát trestně stíhán nebo trestán za stejný trestný čin.26 Závěr Lisabonská smlouva je průlomový dokument z hlediska vyjasnění vztahů mezi Evropskou unií a Evropským společenstvím, nově přiznaná právní subjektivita Evropské unie pomůže k jednotnější tváři celé organizace, jelikož laické veřejnosti často unikal rozdíl mezi těmito dvěma pojmy. Vzhledem ke specifickému zaměření Evropského společenství pro atomovou energii je logické, že této organizaci zůstává i nadále právní subjektivita vedle Evropské unie a nedochází u ní k téměř žádným změnám. Nevýhodou Lisabonské smlouvy je fakt, že upravuje dvě stávající smlouvy – Smlouvu o Evropské unii a Smlouvu o založení Evropského společenství, nepředstavuje zcela nový dokument, který by byl přehledný a sumarizoval by vše, co je v těchto smlouvách obsaženo. I díky tomu zřejmě smlouva získala takové množství odpůrců. Navíc zřejmě není zcela vhodné, aby smlouva byla doplněna celou řadou protokolů, které text smlouvy zásadním způsobem pozměňují 26 Srov. Listina základních práv Evropské unie, <http://eurlex.europa.eu/cs/treaties/dat/32007X1214/htm/C2007303CS.01000101.htm>. 26 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ a doplňují, ovšem jsou ke smlouvě přidány téměř jakoby mimochodem. Samotný text smlouvy navíc nepředstavuje souvislý text, ten se objevuje pouze ve formě konsolidovaného textu obou smluv. Ovšem i pokud vezmeme v úvahu tento konsolidovaný text, může jeho čtení činit poměrně velké problémy. Většina oblastí je řešena jak ve Smlouvě o Evropské unii, tak ve Smlouvě o fungování Evropské unie, je tedy nutné text řádně prostudovat, ale i v tomto případě nemůže mít čtenář jistotu, že obsáhl celou problematiku, neboť jak již bylo řečeno, ke smlouvě je připojena celá řada doplňujících protokolů. Mnozí odpůrci navíc dokumentu vyčítají, že rozšiřuje pravomoci Evropské unie na úkor pravomocí členských států. Je pravdou, že smlouva rozšiřuje oblasti, ve kterých může Rada rozhodovat kvalifikovanou většinou. Rada jako taková hájí zájmy členských států (na rozdíl od Evropského parlamentu, který hájí zájmy občanů a Komise, která hájí zájmy Evropské unie jako celku), a proto již tradičně bylo v tomto orgánu rozhodováno jednomyslně. Každý zásah do této oblasti je tedy členskými státy vnímán velmi citlivě. Smlouva ovšem vyjmenovává několik oblastí, ve kterých i nadále bude bez výjimky rozhodováno jednomyslně, protože představují velmi důležité zájmy pro jednotlivé státy. I přes všechny tyto námitky je nutné uznat, že Lisabonská smlouva přináší celou řadu důležitých změn i nových ustanovení, které mohou pomoci Unii k dalšímu rozšíření. Pouţitá literatura [1] Altiero Spinelli – velký zastánce evropské integrace by se letos dožil sto let [online]. Webové stránky Evropského parlamentu, 2007, [cit. 2010-01-21]. Dostupné na WWW: http://www.europarl.europa.eu/sides/getDoc.do?pubRef=-//EP//TEXT+IMPRESS+20060518STO08373+0+DOC+XML+V0//CS. [2] Analýza dopadů Lisabonské smlouvy [online]. Praha: Útvar ministra pro evropské záležitosti, 2010, [cit. 2010-01-28]. Dostupné na WWW: http://www.euroskop.cz /332/15133/clanek/analyza-dopadu-lisabonskesmlouvy---ke-stazeni/. [3] Dokument: Česká výjimka z Listiny práv EU [online]. Idnes.cz, 2009, [cit. 2010-02-10]. Dostupné na WWW: http://zpravy.idnes.cz/dokument-ceskavyjimka-z-listiny-prav-eu-ffh-/prilohy.asp?c=A091030_103904_prilohy_adb. [4] Lisabonská smlouva. Konsolidovaný text Smlouvy o evropské unii a Smlouvy o fungování Evropské unie ve znění Lisabonské smlouvy. Praha: Odbor informování o evropských záležitostech Úřadu vlády Ćeské republiky, 2008. 508 s. ISBN 978-80-87041-38-3. 27 HOŠTIČKOVÁ Lisabonská smlouva a její vliv na existenci a fungování Evropské unie a Evropských společenství _______________________________________________________________________________________________________________ [5] Lisabonská smlouva, průběh ratifikace [online]. Odbor informování o evropských záležitostech Úřadu vlády České republiky, 2009, [cit. 2010-0114]. Dostupné na WWW: http://www.euroskop.cz/8428/sekce/prubehratifikace/. [6] Listina základních práv Evropské unie [online]. Úřední věstník Evropské unie, 2007, [cit. 2010-02-04]. Dostupné na WWW: http://eurlex.europa.eu/cs/treaties/dat/32007X1214/htm/C2007303CS.01000101.htm. [7] Oznámení č. 2007/C 306/01 [online]. Úřední věstník Evropské unie, 2007, [cit. 2010-01-14]. Dostupné na WWW: http://eurlex.europa.eu/JOHtml.do?uri= OJ:C:2007: 306:SOM:CS:HTML. [8] Státy, které neratifikovaly smlouvu [online]. Odbor informování o evropských záležitostech Úřadu vlády České republiky, 2009, [cit. 2010-01-14]. Dostupné na WWW: http://www.euroskop.cz/gallery/2/816staty_ktere_neratifikovaly_smlouvu.doc. [9] ŠIŠKOVÁ, Naděžda, STEHLÍK, Václav. Evropské právo 1. Ústavní základy Evropské unie. Praha: Linde, a. s., 2007. 310 s. ISBN 978-80-7201-680-8. [10] TÝČ, V., SEHNÁLEK, D. Právo Evropské unie [online]. Karviná: Slezská univerzita Opava, Obchodně podnikatelská fakulta v Karviné, 2008, [cit. 2010-01-12]. Dostupné na WWW: http://elearning.opf.slu.cz/mod/resource/view.php?inpopup=true&id=53135. 28 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ DAŇOVÉ ODPOČTY JAKO NÁSTROJ PODPORY VĚDY, VÝZKUMU A INOVACÍ27 TAX DEDUCTIONS AS A TOOL SUPPORT OF SCIENCE, RESEARCH AND INNOVATION Eva Jílková Moravská vysoká škola Olomouc/Ústav ekonomie eva.jilkova mvso.cz Abstrakt: Státy podporují vědu a výzkum, včetně realizace výsledků v inovačním procesu, různými způsoby. Obsahem příspěvku je otázka nepřímé podpory výzkumu a vývoje v ČR, zejména pak daňových odpočtů u podnikatelských subjektů. Klíčová slova: věda, výzkum a vývoj, nástroje nepřímé podpory, daňové pobídky, sleva na dani, daňové odpočty. Abstract: Every state supports research and development, including innovative process results, trough different methods. Content of paper is the question of indirect support for research and development in the Czech Republic, particularly the tax deductions for research of businesses. Key words: science, research and development, indirect support, tax incentives, tax credit, tax deductions. Úvod Součástí globalizačních tendencí jsou bezpochyby rostoucí a zostřující se konkurenční tlaky. Přirozeně se tedy naskýtají otázky, v jaké míře a jakým způsobem budou jednotlivé podnikatelské subjekty, regiony i celé ekonomiky schopny těmto tlakům odolat a být konkurenceschopnými. České republiky jakožto otevřené ekonomiky se globalizační procesy přímo dotýkají a znamenají nutnost se jim neustále přizpůsobovat. V minulosti výhodné strategie typu „low-cost 27 Prezentovaný příspěvek je dílčím výstupem projektu operačního programu Vzdělávání pro konkurenceschopnost, oblast podpory Lidské zdroje ve výzkumu a vývoji, prioritní osa Terciární vzdělávání, výzkum a vývoj, s názvem „Aplikovatelný systém dalšího vzdělávání ve vědě a výzkumu“; registrační číslo CZ 1.07/2.3.00/09.0134. 29 JÍLKOVÁ Daňové odpočty jako nástroj podpory vědy, výzkumu a inovací _______________________________________________________________________________________________________________ economy“, využívající jako zdroj konkurenčních výhod především nízké náklady (nízké mzdy, nízký měnový kurz, apod.), se však do budoucna jeví jako naprosto neudržitelné. Zdrojem výhod se staly inovační schopnosti podniků, rostoucí kvalita lidských zdrojů, výzkumu a technologií, které jsou považovány za klíč k růstu evropské konkurenceschopnosti. 1 Nástroje nepřímé podpory VaV Je zřejmé, že vědecko-výzkumné a inovační aktivity jsou velmi nákladnými, zdrojově a časově náročnými činnostmi. Pro zlepšení přístupu k finančním zdrojům pro VaVaI jsou využívány plošně působící daňové nástroje a selektivní programy přímé podpory. Daňové odpočty, kterými se příspěvek zabývá, patří do skupiny nepřímých nástrojů pro podporu VaV. Nepřímá forma umožňuje jednotlivým subjektům využít k podpoře VaV vlastních zdrojů za zvýhodněných podmínek. Škála nepřímých nástrojů podpory je poměrně široká a vhodně doplňuje působení přímé podpory. Využívání jednotlivých forem nástrojů nepřímé podpory VaV si klade za cíl především „povzbudit podnikatelskou sféru k vyšším výzkumným a inovačním aktivitám včetně jejich finanční podpory.“28 1.1 Základní typy nepřímé podpory VaV Do této skupiny nástrojů patří především různé daňové a celní úlevy, zrychlené odpisování, snížení odvodů sociálního pojištění, zvýhodněné úvěry apod. V oblasti daňových nástrojů jsou využívány odčitatelné položky od základu daně či slevy na dani, přičemž tato zvýhodnění lze využívat i pro externí VaV (tj. VaV nakupovaný od výzkumných organizací včetně vysokých škol). Tato opatření směřují zejména k podpoře malých a středních inovačních podniků ve fázi zahájení či počáteční fáze rozvoje podnikání (tam, kde jsou dopady tržních selhání největší) a k rozvoji regionů. Zároveň je snaha o vytváření příznivého prostředí pro investice rizikového kapitálu. Konkrétně se jedná o: daňové pobídky pro podporu vytváření nových pracovních příležitostí ve výzkumu a vývoji, daňové úlevy (daňové zvýhodnění) pro malé a střední podniky orientované na high-tech a využívající výsledky výzkumu a vývoje, sleva na dani (tzv. tax credit) – odečitatelná částka od vypočtené a splatné daně, stanovená buď paušálně anebo sazbou z výše přírůstku výdajů na VaV, 28 ADÁMKOVÁ, P. Nástroje nepřímé podpory výzkumu a vývoje v ČR, <http://www.law.muni.cz/edicni/dp08/files/pdf/financ/adamkova.pdf>. 30 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ odpočty od základu daně – např. dary poskytnuté na financování vědy a výzkumu, odčitatelnost neinvestičních výdajů na výzkum a vývoj od běžných příjmů – jedno z konkrétních plošných opatření pro daňové poplatníky, urychlené odpisy investičních výdajů na výzkum a vývoj, zejména pro podniky, které používají rychle zastarávající techniku, úvěrová politika - garance za úvěry, dotování úvěrových sazeb, “měkké” úvěry pro financování exportu, popř. nákup vybraných zařízení, zvýhodněné až nulové celní sazby při nákupu technologických zařízení z dovozu podpora rizikového kapitálu – daňové pobídky, mechanismy záruk aj.29 Každá z uvedených forem podpory VaV má také své stinné stránky. Mezi hlavní nevýhody nepřímých nástrojů podpory lze zařadit zejména plošné působení, což je překážkou pro cílené a adresné směřování finančních prostředků do klíčových oblastí dle společenské potřebnosti. 2 Daňové nástroje stimulující VaV v podnikatelském sektoru Pojmy věda, výzkum, vývoj bývají mnohdy mylně spojovány pouze s činností vědeckých ústavů, vysokých škol a univerzit. Definice těchto pojmů jsou však mnohem širší a v mnohém se dotýkají podnikatelských subjektů. V poslední době jsou pojmy věda a výzkum doprovázeny pojmem inovace (ve zkratce se uvádí VaVaI) a právě zde se nachází nejširší platforma pro výzkumnou a vývojovou činnost velkých, ale i malých a středních podniků. Předmětem či obsahem takové činnosti může být např. tvorba vlastního software, nové stavební technologie, výroba z nových materiálů, šlechtění nových odrůd rostlin nebo různé konstrukční a projekční práce, výroba prototypů apod. Kritériem, zda se jedná či nejedná o vědu a výzkum, je zejména výsledek této činnosti, např. patent nebo licence. Daňové pobídky jsou používány ze strany státu jako nejúčinnější nepřímý nástroj financování inovací. Slouží ke stimulaci aktivit všech účastníků inovačního procesu: podnikové sféry k investicím do výzkumu a vývoje jako inovačního zdroje, inovujících malých a středních podniků, zahraničních investorů, kteří v tuzemsku dosud výzkumné aktivity neprovozovali, investorů rizikového kapitálu, při vytváření inovační infrastruktury (vědeckotechnických parků, technologických center, podnikatelských inkubátorů apod.). 29 srov. ADÁMKOVÁ, P., Nástroje nepřímé podpory výzkumu a vývoje v ČR, <http://www.law.muni.cz/edicni/dp08/files/pdf/financ/adamkova.pdf>. 31 JÍLKOVÁ Daňové odpočty jako nástroj podpory vědy, výzkumu a inovací _______________________________________________________________________________________________________________ Ve vyspělých ekonomikách bylo vyzkoušeno a využívá se již široké spektrum možností těchto daňových pobídek a úlev (jde cca o 25 různých způsobů stimulace), které jsou považovány za standardní formu podpory výzkumu, vývoje a inovací. Vzhledem ke svému plošnému uplatnění nenarušují konkurenční prostředí. Značná pozornost je v rámci EU v souladu s plněním Lisabonské strategie věnována v posledních letech daňové stimulaci vyšších investic podniků do výzkumu a vývoje. Od těchto daňových pobídek se očekává, že patřičně povzbudí investice soukromého kapitálu do vlastního podnikového VaV, který je podle průzkumů (CIS apod.) rozhodujícím inovačním zdrojem. Tím také napomohou k plnění Lisabonské agendy – zvýšení podílu výdajů podnikatelské sféry na VaV na 2 % HDP. Ve vyspělých ekonomikách (zejména v USA a Velké Británii) je rostoucí pozornost věnována rovněž daňovým opatřením orientovaným na stimulaci rizikového kapitálu. 2.1 Odpočet od základu daně z příjmů V ČR platí od 1. 1. 2005 odčitatelná položka od základu daně, která v podstatě umožňuje promítnout vybrané vlastní náklady na VaV do daňového základu podruhé (a je tedy ekvivalentní 24 % dotaci na celkové náklady bez řady nevýhod dotace). Tím byly zavedeny pro soukromé investory do VaV konečně některé podmínky obdobné vyspělým evropským zemím. Pokud jde o připravované zjednodušení daňového systému a snížení daně z příjmů právnických osob, má nepochybně pozitivní plošný dopad na podnikání. Nicméně nevytváří ještě potřebnou stimulaci pro sofistikované inovované výroby využívající výsledky výzkumu a vývoje (viz zkušenosti s vývojem investičních pobídek v ČR). Naproti tomu cílená aplikace daňových pobídek výzkumu, vývoje a inovací vede ke zvýšení zájmu o investice do těchto oblastí, což podpoří trvalý a zdravý růst a rozvoj podnikatelských subjektů. Předpokládá se proto zachování zavedené daňové úlevy na vlastní VaV podnikatelských subjektů. Možnost dalšího zlepšení, zejména s ohledem na rozvíjení potřebné spolupráce veřejného a soukromého sektoru lze pak spatřovat v rozšíření této daňové úlevy o VaV nakupovaný podnikatelskými subjekty od veřejných vysokých škol a VVI (s přihlédnutím ke zkušenostem s již zavedenými daňovými úlevami na vlastní VaV). Jednotlivé činnosti prováděné poplatníkem při realizaci projektů, které lze zahrnout mezi činnosti výzkumu a vývoje pro účely odpočtu od základu daně z příjmů, jsou jmenovány v odst. 3 Pokynu MF D-288. Dokument obsahuje také obecné vymezení pojmů z oblasti výzkumu a vývoje, které vychází z § 2 odst. 1 32 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ zákona č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu a vývoje z veřejných prostředků a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 30 Aby bylo možné zahrnout výdaje na činnosti prováděné poplatníkem při realizaci projektů, musí jít o výzkum a vývoj, přitom „základním kriteriem pro odlišení výzkumu a vývoje od ostatních (příbuzných) činností je přítomnost ocenitelného prvku novosti a vyjasnění výzkumné nebo technické nejistoty.“31 Mezi činnosti výzkumu a vývoje pro účely odpočtu od základu daně z příjmů lze zahrnout např. experimentální či teoretické práce, systematické tvůrčí využití poznatků výzkumu nebo jiných námětů k navržení nebo zavedení nových či zlepšených technologií, systémů nebo k produkci nových či zlepšených materiálů, výrobků nebo zařízení, výrobu funkčního vzorku či prototypu produktu nebo jeho části apod. 2.1.1 Odpočet versus grant Zákon o daních z příjmů32 rozlišuje daňově uznatelné náklady na VaV, na které lze uplatnit odpočet (např. náklady na zaměstnance jako mzdy, odvody sociálního a zdravotního pojištění, cestovní náhrady spojené s VaV nebo spotřebovaný materiál a daňové odpisy hmotného majetku, který byl při VaV použit, nebo také telekomunikační poplatky, režijní náklady – energie, plyn, voda). Odpočet nelze uplatnit v případě, že se jedná o standardní činnosti a úkony, ladění nebo úpravy existujícího systému, podpůrné činnosti nebo příbuzné činnosti, rutinní zkoumání, stálé a udržovací analýzy, administrativní náklady, nakoupené služby, nájemné, režijní náklady, např. skladování apod. Odpočet také nelze uplatnit na ty výdaje (náklady) výzkumu a vývoje, na které byla i jen z části poskytnuta podpora z veřejných zdrojů. V případě, že projekty podporované z veřejných zdrojů, např. podle zákona o podpoře výzkumu a vývoje, jsou v souladu s tímto zákonem financovány podílově, tj. každý jednotlivý náklad související s daným projektem je z určené části financován z veřejných prostředků, je zřejmé, že veškeré takto podpořené náklady projektu je nutné při stanovení odpočtu od daně vyloučit. Z toho plyne pro ekonomické subjekty možnost volby rozhodnout se mezi uplatněním odpočtu nákladů a grantovou žádostí. Ekonomické subjekty tak mohou na svůj náklad na výzkum a vývoj čerpat podporu z veřejných zdrojů anebo daňovou podporu ve formě položky odčitatelné od základu daně. Zcela jistě bude 30 Zákon č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu a vývoje z veřejných prostředků (zákon o podpoře výzkumu a vývoje), <www.nazv.cz/cz/DownloadFile/7422.aspx>. 31 Pokyn D 288, < www.avo.cz/dokument/pokyn288.pdf>. 32 Zákon o daních z příjmů č. 586/1992 Sb., § 34, odst. 4 a 5, <http://business.center.cz/BUSINESS/PRAVO/ZAKONY/dprij/>. 33 JÍLKOVÁ Daňové odpočty jako nástroj podpory vědy, výzkumu a inovací _______________________________________________________________________________________________________________ záležet na mnoha okolnostech a reálných souvislostech, jako např. výši grantu, neboť odčitatelná položka může znamenat úsporu ve výši jedné pětiny celkových nákladů. V případě čerpání grantové dotace lze ušetřit mnohem více nákladů (až 80%), avšak realizace grantových projektů podléhá přísným pravidlům a podmínkám, jejichž dodržení se může ekonomickému subjektu spíše prodražit. 2.2 Obecně ekonomický pohled na daňový odpočet Daň představuje nejvýznamnější položku příjmů státního rozpočtu. Uplatňování daňových odpočtů může znamenat snížení celkového daňového výnosu. Obrázek č. 1 – Daňový výnos a vliv daňového odpočtu S2 S3 P t S1 o P2 P3 E2 E3 E1 P1 D q2 q3 Q – množství produkce S1-3 – nabídka t – daň q1 Q P – cenová úroveň D – poptávka o - odpočet Obrázek č. 1 zjednodušeně popisuje vliv daňového odpočtu na daňový výnos. Na základě ekonomického pohledu na daně je daň (t) nákladem ekonomického subjektu, tudíž zvyšuje cenu zboží a snižuje celkový objem prodaného a nakoupeného zboží (posun z bodu rovnováhy E1 do E2). Pokud dojde k uplatnění odpočtu daně, dojde ke změně rovnováhy. Bod E 3 znamená nižší cenu pro spotřebitele a větší nabízené množství zboží. 34 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Zároveň lze předpokládat snížení celkového daňového výnosu. Velikost částky, o kterou se sníží celkový daňový výnos, je však pro stát a jeho příjmy přijatelná, neboť je kompenzována nárůstem poptávaného množství zboží a navíc se předpokládá pozitivní vývoj v oblasti VaV. Závěr Každá z forem podpory VaV (přímá i nepřímá) má také své stinné stránky. Mezi hlavní nevýhody nepřímých nástrojů podpory lze zařadit zejména plošné působení, což je překážkou pro cílené a adresné směřování finančních prostředků do klíčových oblastí dle společenské potřebnosti. Mezi její nedostatky patří také absence podpory spolupráce mezi aplikační a akademickou sférou. Na druhou stranu však uplatňování nepřímé podpory VaV znamená zvýšení investic do VaV ze soukromých zdrojů a výpadek výběru daně je pro státní správu přijatelný (MF). Pozitivním důsledkem daňových odpočtů v oblasti VaV by mohla být skutečnost, že touto cestou podpory lze alespoň částečně zvýšit zájem podnikatelského sektoru o produkci patentů, směřování prostředků na tvorbu patentů a motivaci zaměstnanců ve VaV. Pouţitá literatura [1] ADÁMKOVÁ, P. Nástroje nepřímé podpory výzkumu a vývoje v ČR. [online] Dostupné z: http://www.law.muni.cz/edicni/dp08/files/pdf/financ/adamkova.pdf [2] srov. ADÁMKOVÁ, P. Nástroje nepřímé podpory výzkumu a vývoje v ČR. [on-line] Dostupné z: http://www.law.muni.cz/edicni/dp08/files/pdf/financ/adamkova.pdf [3] Zákon č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu a vývoje z veřejných prostředků (zákon o podpoře výzkumu a vývoje) ze dne 14. 5. 2002, Dostupné z: www.nazv.cz/cz/DownloadFile/7422.aspx [4] Pokyn D 288. [on-line] Praha, Ministerstvo financí ČR, ze dne 3. 10. 2005 Dostupné z: www.avo.cz/dokument/pokyn288.pdf [5] Zákon o daních z příjmů č. 586/1992 Sb., § 34, odst. 4 a 5. Dostupné z: http://business.center.cz/BUSINESS/PRAVO/ZAKONY/dprij/ 35 KOVÁŘOVÁ Harmonizační procesy v DPH a jejich odraz v projednávaných novelách zákona o DPH v ČR v roce 2009 _______________________________________________________________________________________________________________ HARMONIZAČNÍ PROCESY V DPH A JEJICH ODRAZ V PROJEDNÁVANÝCH NOVELÁCH ZÁKONA O DPH V ČR V ROCE 2009 VAT HARMONIZATION PROCESSES AND THEIR REFLECTION IN PRESENTED DRAFTS OF THE ACT ON VAT IN THE CZECH REPUBLIC IN 2009 Anna Kovářová VŠB-Technická univerzita Ostrava, Ekonomická fakulta/Katedra veřejné ekonomiky [email protected] Abstrakt: Příspěvek je zaměřen na proces harmonizace nepřímých daní, respektive daně z přidané hodnoty, v rámci Evropské unie. Shrnuje důvody zavedení DPH a proces její harmonizace členskými státy. Na konkrétním případu České republiky jsou ilustrovány vybrané problémy, které souvisí s implementací komunitárních předpisů do legislativy České republiky. V příspěvku je dokumentován také vliv ekonomické krize, který se nutně odráží v přijatých právních normách a který za určitých okolností komplikuje přejímání norem EU. Klíčová slova: daň z přidané hodnoty, ekonomická krize, Evropská unie, harmonizace, komunitární právo. Abstract: Paper is focused on the process of harmonization of indirect taxes, or value added tax respectively, within the European Union. It summarizes the reasons for the introduction d VAT and the process of its harmonization by Member States. On the specific case of the Czech Republic, there are illustrated selected issues related to the implementation of Community legislation in the legislation of the Czech Republic. Paper also shows the influence of the economical crisis which is necessarily reflected in the adopted laws and which, under certain circumstances, complicates the acceptance of EU law. Key words: value added tax, economical crisis, European Union, harmonization, community law. 36 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Úvod V České republice dochází od 1. 1. 2010 k podstatným změnám v dani z přidané hodnoty (DPH). Na pozadí těchto změn, resp. jejich legislativního projednávání odrážejícího se v novelizacích zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“), lze ilustrovat některé zajímavé skutečnosti. Česká republika tak slouží jako případová studie pro posouzení harmonizačních procesů ve členských státech EU v oblasti nepřímých daní. Historie harmonizačních aktivit Evropské unie sahá k Římským smlouvám z roku 1957. Přesto k přijetí první směrnice o DPH došlo až v roce 1967, více než 20 let po jejím vzniku. Harmonizační snahy přitom nejprve vycházely ze samotného zavedení daně z přidané hodnoty jakožto základní všeobecné nepřímé spotřební daně v jednotlivých státech Evropské unie, poté se začaly orientovat na „unifikaci“ legislativních předpisů v této oblasti. 1 Implementace DPH v rámci EU Daň z přidané hodnoty (DPH) je charakterizována jako všeobecná nepřímá daň uvalená na koncovou spotřebu zboží a služeb. Její začlenění mezi obecné typy všeobecných nepřímých daní znázorňuje schéma 1. Poprvé byla zavedena do daňové soustavy ve Francii v roce 1954 francouzským ekonomem Mauricem Lauré. Její vývoj je výrazně specifický a jen velmi obtížně srovnatelný s historií jiných daní. DPH je považována za moderní, ve své základní aplikaci jednoduchou daň s velkým potenciálem daňových výnosů při eliminaci daňového břemene dopadajícího na poplatníky daně [5]. 1.1 Důvody zavedení DPH DPH byla vytvořena v reakci na nedostatky existujících daní, které tvořily překážky v rozvoji národních ekonomik. Státy, které přijaly DPH do svých daňových soustav, spatřovaly základní problémy svých daňových struktur zejména ve čtyřech oblastech [4]: (1) Dosavadní daně z obratu přestaly vyhovovat narůstajícímu počtu a složitosti transakcí prováděných v ekonomice. Daně z obratu byly v zásadě konstruovány jako kaskádovité, a právě tato jejich vlastnost, která způsobovala duplicitní zdaňování výrobků či služeb, se stala primárním impulsem, který dovedl Francii k zavedení DPH. Kaskádovitost daně se do určité míry projevovala i u daní z obratu, které byly vytvořeny jako jednostupňové, a to například za použití již zdaněné suroviny při výrobě zboží podléhající této dani. Francie se k DPH propracovávala již od roku 1948, kdy byly v její koncepci obratové daně provedeny změny k odstranění kaskádovitosti daně u surovin a následně kapitálových aktiv. (2) Vytvoření celní unie mezi vybranými státy vyžadovalo zrušení diskriminačních cel a opatření. Fiskální a finanční výbor Evropských společenství přijal v roce 1962 doporučení, podle něhož měly všechny členské státy 37 KOVÁŘOVÁ Harmonizační procesy v DPH a jejich odraz v projednávaných novelách zákona o DPH v ČR v roce 2009 _______________________________________________________________________________________________________________ implementovat DPH do svých daňových soustav. Přijaté doporučení bylo v roce 1967 transformováno do podoby směrnice č. 67/227/EEC, jejíž znění bylo postaveno mimo jiné na následujících předpokladech: - vytvoření společného trhu s poctivou hospodářskou soutěží o stejných vlastnostech, jako má vnitrostátní trh, - ve členských státech mají být využívány právní předpisy o daních z obratu, které nenarušují podmínky hospodářské soutěže ani nebrání volnému pohybu zboží a služeb na společném trhu, ale tento požadavek není naplněn, nutností bylo proto dosáhnout harmonizace právních předpisů týkajících se daní z obratu a bylo možné zrušit zdaňování při dovozu a vracení daně při vývozu v obchodu mezi členskými státy, - systém DPH dosahuje maximální jednoduchosti a neutrality, je-li daň vybírána všeobecně. Proces implementace DPH byl dokončen v roce 1973, kdy byla DPH přijata Itálií. Evropská společenství nebyla jedinou celní unií, která nahradila daně z obratu DPH. Latinskoamerické země sdružené v tehdejší celní unii LAFTA a Andský pakt implementoval DPH na konci šedesátých a na počátku sedmdesátých let 20. století. (3) Hledaly se nové možnosti snižování daní. Na DPH bylo pohlíženo ze dvou hledisek. Byla to daň, která mohla přinést dodatečné daňové výnosy (Dánsko, Chile), ale také mohla nahradit již existující daně, a tím umožnit jejich částečnou či úplnou redukci. (4) Vývoj daňových soustav nedostačoval ekonomickému vývoji. Masivní rozvoj trhu a mezinárodního obchodu doslova otřásl do té doby základní a historicky nejstarší formou daně – clem. Mezi státy, které se aktivně podílely na rozmachu mezinárodního obchodu, sílily tlaky směřující k aplikaci skutečně všeobecné „obratové“ daně, která by odstranila daňové distorze a přinesla dostatečně produktivní výnosy. Zavádění či postupný přechod na DPH se v 80. letech stal jevem, který je v literatuře [4] označován za téměř „módní vlnu“ a o oblíbenosti této daně svědčí i fakt, že v roce 1988 implementovalo DPH do své daňové soustavy i socialistické Maďarsko, které tímto krokem hodlalo snížit daňové břemeno obchodního sektoru a zjednodušit systém zdaňování. 1.2 Harmonizace DPH Daň z přidané hodnoty se stala od 1. 1. 1987 jedinou všeobecnou nepřímou daní v členských státech EU, neboť k 31. 12. 1988 skončilo poslední přechodné období pro zavedení daně z přidané hodnoty. Proces harmonizace je dokumentován na množství směrnic, které odráží vztah EU k významu DPH pro fungování jednotného trhu. 38 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ První směrnice 67/227/EHS definovala základní důvody pro zavedení daně z přidané hodnoty v jednotlivých členských státech (viz kapitolu 1.1), dále definovala daň z přidané hodnoty jakožto obratovou všeobecnou daň ze spotřeby stanovenou procentem z prodejní ceny [3]. Stanovila termín pro implementaci DPH členskými státy (1. 1. 1970), tento termín byl posléze změněn četnými výjimkami v navazujících směrnicích. Druhá směrnice 67/228/EHS definovala předmět daně z přidané hodnoty a základní pojmy, které se k této daní vážou – dodání zboží, poskytnutí služby, dovoz zboží, místo plnění. Následující směrnice (třetí až pátá) určovaly výjimky pro vybrané členské státy. Šestá směrnice 77/388/EHS, která bývá považována za zásadní pro další vývoj DPH, prohloubila harmonizaci a určila DPH jakožto jeden ze zdrojů financování Evropských společenství. K dalším významným směrnicím, které ovlivnily podstatu DPH, patří směrnice 91/680/EHS, v důsledku jejíhož přijetí byly zrušeny daňové hranice mezi členskými státy [3]. Dovoz a vývoz v rámci členských států byl nahrazen tzv. intrakomunitárními plněními. Sazbami DPH se zabývala směrnice 92/77/EHS, která stanovila minimální limity pro sazby DPH, a to 5 % pro sníženou sazbu a 15 % pro sazbu standardní. Druhý stupeň harmonizace DPH se promítl ve směrnici 2006/112/ES, kdy se již nejednalo o vlastní zavádění DPH v členských státech, ale o aproximaci jejich daňového práva. Již název směrnice – o společném systému daně z přidané hodnoty – evokuje význam tohoto předpisu. Jejím přijetím byly zrušeny předchozí směrnice (zejména první, druhá a šestá) a nově definován předmět daně, zdanitelná plnění, základ daně a další konstrukční prvky. V přílohách směrnice byla definována plnění podléhající snížené sazbě DPH. I tato směrnice však byla již několikrát novelizována. Pro ilustraci jsou uvedeny pouze ty novelizace, které se určitým způsobem vztahují k následující případové studii. První změnu představuje směrnice 2008/8/ES, která mění místo plnění v případě poskytování služeb. Další změnou je směrnice 2008/9/ES, která mimo jiné upravuje zásady pro vracení daně a zavádí elektronický systém pro evidenci vracení daně. Směrnice 2008/117/ES upravuje podávání souhrnných hlášení, a to i na poskytnutí služby. Nejzajímavější změnou je pravděpodobně směrnice 2009/47/ES, která dává členským státům možnost aplikovat sníženou sazbu DPH na služby s vysokým podílem lidské práce, přičemž tuto kategorii dále rozšiřuje (viz kapitolu 2.3). 39 KOVÁŘOVÁ Harmonizační procesy v DPH a jejich odraz v projednávaných novelách zákona o DPH v ČR v roce 2009 _______________________________________________________________________________________________________________ 2 Případová studie: harmonizace DPH na příkladu legislativních změn v České republice od 1. 1. 2010 Na podzimních jednáních Poslanecké sněmovny Parlamentu České republiky se projednávaly tři návrhy zákonů (sněmovní tisky), které měly podstatným způsobem změnit ZDPH (viz obrázek). Obrázek č. 1: Projednávané sněmovní tisky související s daní z přidané hodnoty Obrázek ilustruje rozdílnost důvodů existence návrhů: zatímco sněmovním tiskem 917 reaguje Vláda České republiky na ekonomickou krizi, další dva návrhy vychází z povinnosti implementace legislativy ES. Ekonomická situace také stála za nepřijetím třetího předpisu. 2.1 Důsledky ekonomické krize Nejviditelnější změna, tj. zvýšení sazeb DPH vyplývá z přijetí zákona č. 362/2009 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o státním rozpočtu České republiky na rok 2010. Uvedený zákon novelizoval celkem 15 zákonů a jeho cílem je snížení propadu příjmů státního rozpočtu, jehož deficit je v České republice v roce 2010 plánován na 160 mld. Kč. Samotné zvýšení základní sazby DPH z 19 % na 20 %, resp. snížené sazby z 9 % na 10 % má navýšit příjmy soustavy veřejných rozpočtů (výnosy daně z přidané hodnoty jsou na základě zákona č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení daní, ve znění pozdějších předpisů v České republice příjmem jak státního rozpočtu, tak rozpočtů krajů i obcí o cca 17,8 mld. Kč33 a zmírnit tak negativní dopady ekonomické krize. Zvýšení sazeb DPH je čistě v kompetenci České republiky, která tímto sledovala své fiskální zájmy, a nevyplývá z žádného předpisu komunitárního práva. Podle Směrnice 2006/112/ES, o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „Směrnice o DPH“), nesmí být totiž v členských státech základní sazba DPH 33 Pramen: Důvodová zpráva k návrhu zákona, viz www.psp.cz. 40 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ nižší než 15 % (článek 98 Směrnice o DPH) a snížené sazby nesmí být nižší než 5 % (článek 99 Směrnice). Na rozdíl od zákona č. 362/2009 Sb. se další návrhy změn v ZDPH odvíjely od novelizací znění „unijní“ Směrnice o DPH. 2.2 Implementace Směrnic Rady Přijatý sněmovní tisk 887 zapracovává do českého ZDPH hned tři směrnice Rady, které pozměňují Směrnici o DPH: Směrnici Rady 2008/8/ES (změna základního pravidla pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby), Směrnici Rady 2008/9/ES (zjednodušení vrácení daně) a Směrnici 2008/117/ES (měsíční podávání souhrnného hlášení, a to i na poskytnutí služby s možností elektronické podoby souhrnného hlášení). I když v rozpravě k tomuto sněmovnímu tisku zaznělo mnoho pozměňovacích návrhů, byl vcelku hladce přijat. V případě zamítnutí by totiž České republice hrozil přímý účinek neimplementovaných směrnic, který by se pravděpodobně odrazil v množství prohraných soudních sporů (zejména s poškozenými subjekty v souvislosti se změnou místa plnění u služeb). Jeden z důvodu pro získání přímého účinku směrnice (a tím i její přednosti před vnitrostátním předpisem) je totiž i uplynutí její implementační lhůty, aniž by byla řádně implementována v daném členském státě. Tento institut přímého účinku však nenastane z důvodu zamítnutí sněmovního textu 801. 2.3 Obava ze sníţení příjmů veřejných rozpočtů Sněmovní tisk 801 reagoval na Směrnici Rady 2009/47/ES (ta byla podepsána za českého předsednictví tehdejším českým ministrem financí M. Kalouskem) spočívající v rozšíření okruhu zboží a služeb, u nichž lze uplatňovat sníženou sazbu DPH. Text směrnice však členským státům žádnou novou povinnost neukládá, pouze umoţňuje nově zařadit dodání knih na jakémkoliv fyzickém nosiči a poskytování restauračních a cateringových služeb do snížené sazby DPH (o tyto uvedené ekonomické činnosti se rozšiřuje příloha III Směrnice o DPH, ve které jsou uvedené zboží a služby, jenž mohou být zdaňovány sníženou sazbou DPH). Směrnice 2009/47/ES dále umožňuje používat trvale (i od 1. 1. 2011) snížené sazby u služeb s vysokým podílem lidské práce (článek 106 Směrnice o DPH) ve všech pěti kategoriích uvedených doposud v příloze IV Směrnice o DPH (tato příloha se zrušuje a služby v ní uvedené se přesouvají do přílohy III, čímž odpadá omezení možnosti uvalování snížené sazby DPH jen do 31. 12. 2010). Česká republika však daných možností s ohledem na obavy z propadu příjmů veřejných rozpočtů nevyuţila a sněmovní tisk 801 byl zamítnut. Hlavním důvodem je odhadovaná ztráta 4,5 mld. Kč34 v případě snížené sazby u 34 Pramen: Důvodová zpráva k návrhu zákona, viz www.psp.cz. 41 KOVÁŘOVÁ Harmonizační procesy v DPH a jejich odraz v projednávaných novelách zákona o DPH v ČR v roce 2009 _______________________________________________________________________________________________________________ restauračních služeb (v České republice tak paradoxně DPH u restauračních služeb vzroste o jedno procento). Od 1. 1. 2010 tak Česká republika bude z bývalé přílohy IV Směrnice o DPH uplatňovat snížené sazby nadále jen u čištění oken a úklidu v domácnostech, domácích pečovatelských služeb a renovací a oprav soukromých domů a obytných domů (snížená sazba u třetí uvedené služby byla České republice povolena Rozhodnutím Rady 2006/774/ES.). Závěr Text příspěvku zaměřil na harmonizační procesy daně z přidané hodnoty v rámci Evropské unie. Na základů důvodů implementace DPH a vývoje harmonizačních aktivit byl charakterizována současná situace v oblasti daně z přidané hodnoty, která byla dále ilustrována na případové studii České republiky a procesu přijímání legislativy o DPH v roce 2009. Příspěvek poukázal na různé důvody a příčiny legislativních změn v ZDPH. Ty mohou jednak vyplývat z národních zájmů, jednak z povinnosti dodržování komunitárního práva, přičemž tyto zájmy nemusí být vždy ve shodě. Rostoucí podíl DPH na daňových výnosech a jeho postupné nahrazování přímých daní má dlouhodobé tendence, které lze vysledovat již od prvních let zavedení této daně do daňových soustav jednotlivých států. Pozitiva DPH, zejména všeobecnost jejího dopadu a velká daňová výtěžnost při dosažení relativně nízkých nákladů, jsou předpokladem pro její širší využití v daňových systémech. Revize DPH a jejích dopadů na světové ekonomiky, která probíhá v současnosti především na úrovni Evropské unie, zřetelně určila nejvýznamnější nedostatky při aplikaci daně v rámci mezinárodního obchodu, především nejednotnost a neprovázanost uplatňování DPH jednotlivými státy. Proto lze předpokládat další, postupnou harmonizaci této daně. Tento postup je v souladu s vývojem veřejné politiky v daňové a finanční sféře. Pouţitá literatura [1] EUR-LEX. Přístup k právu Evropské unie [online]. Citováno dne 4. 2. 2010. Dostupné na: http://eur-lex.europa.eu/cs/index.htm. [2] Poslanecká sněmovna Parlamentu [online]. Citováno dne 10. 2. 2010. Dostupné na: www.psp.cz. [3] ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. Praha: Linde, 2009. 354 s. ISBN 978-807201-746-1. [4] TAIT, A.: Value Added Tax. International Practice and Problems. Washington, D.C.: International Monetary Fund, 1988. 396 s. ISBN 1-55775012-2. 42 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ [5] The Value Added Tax. Experiences and Issues. Rome: International Tax Dialogue, 2005. 31 s. 43 MATOUŠEK Daňová kontrola, celní kontrola souvztažnosti, včetně trestních následků _______________________________________________________________________________________________________________ DAŇOVÁ KONTROLA, CELNÍ KONTROLA – SOUVZTAŢNOSTI, VČETNĚ TRESTNÍCH NÁSLEDKŮ TAX CONTROL AND CUSTOMS CONTROL - CORRELATIONS, INCLUDING PENALTY CONSEQUENCES Pavel Matoušek Palackého univerzita v Olomouci, Právnická fakulta, katedra finančního práva, ekonomie a národního hospodářství matousek@ p-p-mat.cz Abstrakt: Daňová kontrola a celní kontrola jsou velmi často mylně zaměňovány za daňové a celní řízení. Příspěvek objasňuje, co tyto pojmy znamenají a jaké jsou mezi nimi rozdíly. Klíčová slova: Celní kontrola, celní řízení, celní orgán, clo, daň, daňová kontrola, daňové řízení, delikt, finanční úřad, pokuta, porušení celních předpisů, přestupek, trestný čin. Abstract: Tax control and customs control are very frequently substitutions on behalf of tax procedure and customs operation. Article describing abstract separete concepts and their differences. Key words: Customs control, customs operation, customs authorities, customs duty, tax, tax control, tax procedure, delict, tax office, penalty, violetion of customs laws, offence, crime. Úvod V běžném kontaktu s daňovou a celní problematikou se setkáváme s pojmem kontrola, daňová kontrola, celní kontrola a od ní se pro běžného daňového poplatníka, celního deklaranta, odvíjí konečné rozhodnutí daňových a celních orgánů, které v některých případech v konečném důsledku může přinášet sebou i trestní následky. Vstoupíme-li hlouběji do problému, pak v souvislosti s daňovou a celní kontrolou vždy zákonitě narazíme na pojem daňové a celní řízení a s překvapením zjistíme, že veřejnost mimo odbornou sféru používá výrazů řízení a kontrola tak, že se mnohdy používají souběžně, nerozlišují se, zaměňují se, někdy 44 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ to až vypadá, že mají totožný obsah a význam, ale není tomu tak, zásadně se od sebe liší. Celý problém je odvozen od zcela nejasné formulace těchto základních pojmů v současné zákonné úpravě daňové a celní problematiky. Následky v oblasti postihu za porušení daňových povinností, či povinností vyplývajících z celních předpisů jsou od sebe odlišné, i když laická veřejnost, velmi často pod spojením „daně, cla, odvody, poplatky a podobné platby“ podléhá dojmu, že tyto instituty jsou z hlediska financí podobné, takže i tresty za porušení předpisů k nim se vztahujících jsou „za všechno stejné“. 1 Daňové řízení Daňové řízení, jako pojem, lze v současnosti odvozovat od legislativní zkratky obsažené v § 2 odst. 1, zákona o správě daní a poplatků č. 337/1992 Sb., ve znění všech novel, kde je uvedeno, že: “Při správě daně jednají správci daně v řízení o daních v souladu se zákony a jinými obecně závaznými právními předpisy,……….” Situaci obsahové pojmové nejasnosti odstraňuje Daňový řád – zákon č.280/2009 Sb., účinný od 1. 1. 2011, neboť tento právní předpis v § 134 stanovuje: Odst.1: “Daňové řízení se vede za účelem správného zjištění a stanovení daně a zabezpečení její úhrady a končí splněním nebo jiným zánikem daňové povinnosti, která s touto daní souvisí.” Odst.3: “Daňové řízení se skládá podle okolností z dílčích řízení, ve kterých jsou vydávána jednotlivá rozhodnutí. Dílčím řízením se pro účely tohoto zákona rozumí řízení: a) Nalézací 1. vyměřovací, jehož účelem je stanovení daně 2. doměřovací, které je vedeno za účelem stanovení změny poslední známé daně 3. o řádném opravném prostředku proti rozhodnutí vydaném v předchozích řízeních uvedených v tomto bodě b) při zaplacení daní 1. o posečkání daně a rozložení její úhrady na splátky, 2. o zajištění daně 3. exekuční 4. o řádném opravném prostředku proti rozhodnutí vydaném v předchozích řízeních uvedených v tomto bodě c) o mimořádných opravných a dozorčích prostředcích proti jednotlivým rozhodnutím vydaným v rámci daňového řízení. 45 MATOUŠEK Daňová kontrola, celní kontrola souvztažnosti, včetně trestních následků _______________________________________________________________________________________________________________ Je tedy zřejmé, zejména z textu právní úpravy účinné až od 1. 1. 2011, že daňové řízení je proces aktivních činností správce daně v rámci správy daně za účelem zajištění splnění všech povinností s daní spojených. 2 Celní řízení Celní řízení, jako pojem, není v celních předpisech specifikován, a to ani na úrovni komunitárních předpisů Evropské unie v celním kodexu Společenství – Nařízení Rady (EHS) č. 2913/1992 (původní celní kodex), – Nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 450/2008 (modernizovaný celní kodex), ani na úrovni právní úpravy České republiky, tj. celního zákona č. 13/1993 Sb., ve znění všech novel. Použijeme-li metody analogie ve věci problematiky “daň / clo”, pak vycházejíce ze závěrů předchozího, zatím co daňové řízení se zaobírá daní, celní řízení bude mít svůj střed zájmu ve cle. Lze pak říci, že celní řízení je proces aktivních činností celních orgánů v rámci správy cel za účelem správného zjištění a stanovení cla a zabezpečení jeho úhrady včetně dalších povinností s tímto souvisejících. 3 Daňová kontrola V případě pojmu „daňová kontrola“ současná účinná právní úprava v České republice opět trpí nejasností pojmu, neboť pouze §16 zákona o správě daní a poplatků č.337/1992 Sb., ve znění všech novel, uvádí např. v § 1, že: „Pracovník správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější.“ I platná právní úprava s účinností od 1. 1. 2011 Daňový řád - zákon č. 280/ 2009 Sb. (§ 85 uvádí jen, že daňová kontrola se provádí u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. Předmětem daňové kontroly jsou daňové povinnosti, tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně vztahující se k jednomu daňovému řízení. Nejasnostmi pojmu „daňová kontrola“, zejména co je daňovou kontrolou, co vše se pod tento pojem zahrnuje, jaký je vztah mezi správou daně, daňovým řízením a daňovou kontrolou, se zabýval Ústavní soud – nález Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 334/02, Sb. n. u. ÚS, svazek 30, č. 63, str. 129, ze dne 13. 5. 2003 a několikrát i Nejvyšší správní soud a z jeho judikátů např. čj. 2 Afs 144/2004 nebo čj. 5 Afs 223/2004, vyplynulo, že daňová kontrola není daňovým řízením, není ani jeho samostatnou formou, je pouze jedním z procesních nástrojů, dílčím procesním postupem, úkonem správce daně, kterým správce daně v rámci daňového řízení kontroluje určité údaje či skutečnosti s daní související. Daňová kontrola je procesem kontrolním, nikoliv procesem rozhodovacím. 46 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ 4 Celní kontrola Celní kontrola pojmovou nejasností netrpí, výkladu tohoto pojmu je v celních předpisech Evropské unie věnována velká pozornost, takže tento pojem je podrobně propracován jak v původním celním kodexu Společenství - Nařízení Rady (EHS) č. 2913/1992, tak v modernizovaném celním kodexu Společenství – Nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 450/2008. Texty jednotlivých ustanovení těchto komunitárních obecně závazných právních předpisů EU se příliš obsahově neliší: - - Celní kodex Společenství - Nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 450/2008, čl. 4, odst. 14,: „Celní kontrola je provádění zvláštních úkonů celními orgány s cílem zajistit řádné používání celních předpisů a dalších právních předpisů upravujících vstup, výstup, tranzit, přepravu a zvláštní použití zboží přemísťovaného mezi celním územím Společenství a třetími zeměmi a přítomnost zboží, které není zbožím Společenství; tyto úkony mohou zahrnovat prohlídku zboží, ověřování údajů v celním prohlášení a existence a pravosti elektronických nebo písemných dokladů, kontrolu účetních dokladů a jiných záznamů, kontrolu dopravních prostředků, kontrolu zavazadel a jiného zboží převáženého osobami nebo na osobách a provádění úředních šetření a jiných podobných úkonů.“ Modernizovaný celní kodex Společenství – Nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 450/2008, čl. 4, odst. 3, a čl. 25, odst. 1,: čl. 4, odst. 3, „Celní kontrola je provádění zvláštních úkonů celními orgány za účelem zajištění řádného uplatňování celních předpisů a jiných právních předpisů upravujících vstup, výstup, tranzit, přepravu uskladnění a konečné použití zboží převáženého mezi celním územím Společenství a jinými územími a výskyt a pohyb zboží, které není zbožím Společenství, a zboží propuštěného do režimu konečného použití na celním území.“ čl. 25, odst. 1, „Celní orgány mohou provádět veškeré celní kontroly, které považují za nezbytné. Celní kontroly mohou zahrnovat zejména kontrolu zboží, odebrání vzorků, ověřování údajů v celním prohlášení a existence a pravosti dokladů, kontrolu účetnictví, hospodářských subjektů a jiných záznamů, kontrolu dopravních prostředků, kontrolu zavazadel a jiného zboží přepravovaného osobami a provádění úředních šetření a dalších podobných činností.“ Z výše uvedeného textu právní úpravy předpisy EU je nade vši pochybnost zřejmé, že celní kontrola je souborem procesních úkonů sloužících ke zjištění, kontrole, prověření, ověření údajů o zboží dováženém, vyváženém, prováženém, nebo nacházející se v jiném celním režimu pod celním dohledem, včetně dokladů 47 MATOUŠEK Daňová kontrola, celní kontrola souvztažnosti, včetně trestních následků _______________________________________________________________________________________________________________ a dalších údajů se zbožím souvisejících s cílem zajistit řádnou účinnost opatření dle celních předpisů v rámci celního řízení. 5 Porušení obecně závazných předpisů v oblasti daní a cel – následky a postihy V oblasti problematiky porušení předpisů v oblasti daní, je především nutno si uvědomit, že přes veškerou snahu o harmonizaci určitých oblastí činností v rámci Evropské unie je z globálního pohledu harmonizace daní v EU teprve v počáteční fázi a tudíž dosah porušení obecně závazných právních předpisů a z nich vyplývajících povinností v oblasti daní je vnitřní záležitostí jednotlivých členských států EU, tzn. je to výhradně vnitřní záležitostí České republiky. Naopak u problematiky cel a celnictví došlo k dosažení tak vysoké úrovně harmonizačního procesu, že lze hovořit o komunitarizaci dané oblasti, kde sice správu cla a celnictví vykonávají státní orgány příslušného členského státu EU, ve služebním či pracovním poměru k příslušnému členskému státu, na státním území tohoto členského státu, ale výkon správy cel je prováděn podle jednotných celních předpisů Evropské unie, platných na celém celním území Evropské unie a i clo, vybrané z dovozu zboží na celní území Evropské unie je především příjmem Evropské unie a teprve až druhotně je jeho část převedena z EU do státního rozpočtu příslušného členského státu EU. Takže porušení předpisů upravujících cla a celnictví se jednak dotýká vnitřně členského státu EU, ale dotýká se i samotné Evropské unie, kdy v některých případech může dojít k ohrožení příjmů rozpočtu EU. Vzhledem k tomu, že harmonizace v oblasti trestního práva v rámci EU mezi členskými státy EU se nijak výrazně neprojevuje a aktivita Evropské unie v této oblasti není nijak výrazná, zůstává postih jednání porušujícího obecně závazné právní předpisy v oblasti daní a cel principiálně vnitřní záležitostí členského státu EU, kde k takovému deliktnímu jednání došlo. V případech, kde deliktní jednání ohrožuje i zájmy EU, členský stát zohlednil tuto skutečnost v právní úpravě trestního práva zařazením nových druhů trestných činů. 5.1 Trestné činy v oblasti daní Trestné činy v oblasti daní jsou popsány v Trestním zákoníku – zákon č. 40/2009 Sb. v části druhé, hlavě VI., díl 2., jako “Trestné činy daňové, poplatkové a devizové“ a patří sem zejména: - § 240 § 241 - § 243 Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby Nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení 48 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ - § 244 - § 245 - § 246 Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti Padělání a pozměnění známek Snad nejčastěji bývá naplňována skutková podstata trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby: §240 Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby (1) Kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou podobnou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb, bude potrestán odnětím svobody na šest měsíců až tři léta nebo zákazem činnosti. (2) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, a) spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami, b) poruší-li k usnadnění takového činu úřední uzávěru, nebo c) spáchá-li takový čin ve značném rozsahu. (3) Odnětím svobody na pět až deset let bude pachatel potrestán, spácháli čin uvedený v odstavci 1 ve velkém rozsahu. 5.2 Trestné činy v oblasti celní problematiky Trestné činy v oblasti celní problematiky jsou uvedeny v Trestním zákoníku – zákon č. 40/2009 Sb. v části druhé, hlavě VI., díl 3., jako “Trestné činy proti závazným pravidlům tržní ekonomiky a oběhu zboží ve styku s cizinou“ a patří sem ve vztahu k problematice cla a celnictví, zejména: - § 260 § 261 § 262 - § 263 - § 264 - § 265 - § 266 Poškození finančních zájmů Evropských společenství Porušení předpisů o oběhu zboží ve styku s cizinou Porušení předpisů o kontrole vývozu zboží a technologií dvojího užití Porušení povinností při vývozu zboží a technologií dvojího užití Zkreslení údajů a nevedení podkladů ohledně vývozu zboží a technologií dvojího užití Provedení zahraničního obchodu s vojenským materiálem bez povolení nebo licence Porušení povinnosti v souvislosti s vydáním povolení a licence pro zahraniční obchod s vojenským materiálem 49 MATOUŠEK Daňová kontrola, celní kontrola souvztažnosti, včetně trestních následků _______________________________________________________________________________________________________________ - § 267 Zkreslení údajů a nevedení podkladů ohledně zahraničního obchodu s vojenským materiálem V oblasti zahraničního obchodu se zaměřením na clo bývá nejčastěji páchán trestný čin dle § 260 (zkrácení cla) a 261 (pašování zboží): §260 Poškození finančních zájmů Evropských společenství (1) Kdo vyhotoví, použije nebo předloží nepravdivé, nesprávné nebo neúplné doklady nebo v takových dokladech uvede nepravdivé nebo hrubě zkreslující údaje vztahující se k příjmům nebo výdajům souhrnného rozpočtu Evropských společenství nebo rozpočtů spravovaných Evropskými společenstvími nebo jejich jménem anebo takové doklady nebo údaje zatají, a tím umožní nesprávné použití nebo zadržování finančních prostředků z některého takového rozpočtu nebo zmenšení zdrojů některého takového rozpočtu, bude potrestán odnětím svobody až na tři léta, zákazem činnosti nebo propadnutím věci nebo jiné majetkové hodnoty. (2) Stejně bude potrestán, kdo neoprávněně zkrátí nebo použije finanční prostředky, které tvoří příjmy nebo výdaje souhrnného rozpočtu Evropských společenství nebo rozpočtů spravovaných Evropskými společenstvími nebo jejich jménem. (3) Odnětím svobody na jeden rok až pět let nebo peněžitým trestem bude pachatel potrestán, způsobí-li činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 větší škodu. (4) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, a) spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 nebo 2 jako člen organizované skupiny, b) spáchá-li takový čin jako osoba, která má zvlášť uloženou povinnost hájit zájmy Evropských společenství, nebo c) způsobí-li takovým činem značnou škodu. (5) Odnětím svobody na pět až deset let bude pachatel potrestán, způsobí-li činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 škodu velkého rozsahu. §261 Porušení předpisů o oběhu zboží ve styku s cizinou (1) Kdo podstatně ohrozí obecný zájem tím, že poruší zákaz, omezení nebo jinou důležitou povinnost stanovenou pro dovoz, vývoz nebo průvoz zboží, bude potrestán odnětím svobody až na dvě léta, zákazem činnosti nebo propadnutím věci nebo jiné majetkové hodnoty. 50 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Odnětím svobody na jeden rok až pět let nebo peněžitým trestem bude pachatel potrestán, a) spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami, b) způsobí-li takovým činem značnou škodu, nebo c) způsobí-li nebo zvýší takovým činem nebezpečí zavlečení nebo rozšíření nakažlivé nemoci zvířat v zájmových chovech, hospodářských zvířat nebo volně žijících zvířat nebo nakažlivé nemoci nebo škůdce užitkových rostlin. (3) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, a) způsobí-li činem uvedeným v odstavci 1 škodu velkého rozsahu, nebo b) způsobí-li nebo zvýší takovým činem nebezpečí zavlečení nebo rozšíření nakažlivé lidské nemoci. (2) 5.3 Méně závaţná porušení obecně závazných předpisů nepeněţité povahy v daňové a celní problematice 1) Oblast správy daní a poplatků Finanční orgány, zjistí-li v rámci své činnosti při správě daní a poplatků nesplnění povinnosti nepeněžité povahy vyplývající ze zákona o správě daní a poplatků č.337/1992 Sb., ve znění všech novel, nebo dle jednotlivých daňových zákonů, pak jako jediné zákonné prostředky, kterými může vymoci nápravu, má finanční organ k dispozici: - - Pokuty (§ 37 zákona č.337/1992 Sb.) – možnost opakovaného uložení pokuty až celkové výše 2.000.000,-Kč, přičemž opakovaně lze uložit pokutu, jen když dosavadní uložení pokuty nevedlo k nápravě a protiprávní stav trvá. Pozastavení činnosti (§ 38 zákona č.337/1992 Sb.) až na 30 dnů, když uložené pokuty nevedly k nápravě. Od 1. 1. 2011 Daňový řád – zákon č. 280/2009 Sb. umožňuje použití: - - Pořádkové pokuty (§ 247 a § 248 Daňového řádu - zákona č. 280/2009 Sb.) – do 50.000,-Kč s možností opakovaného uložení pokuty bez omezení celkové výše uložené pokuty. Pořádkové pokuty za opožděné tvrzení daně (§ 250 Daňového řádu - zákona č. 280/2009 Sb.). Výše pokuty se stanovuje procentuálně a vychází se z částky stanovené daně, přičemž pokuta nemůže být nižší jak 500,-Kč a maximálně pokuta může činit 300.000,-Kč. 2) Oblast celnictví a správy cel Celní orgány řeší ve své pravomoci porušení celních předpisů, kde závažnost a nebezpečnost jednání nesplňuje kritéria trestného činu a kde skutková podstata je 51 MATOUŠEK Daňová kontrola, celní kontrola souvztažnosti, včetně trestních následků _______________________________________________________________________________________________________________ popsána v § 293 celního zákona č. 13/1993 Sb., ve znění všech novel, kde je stanoveno, že celní předpisy poruší ten, kdo: a) nezákonně doveze nebo vyveze zboží, b) uvede nesprávně údaje o zboží podléhajícím dohledu celních orgánů, c) způsobí, že mu bylo příslušným celním orgánem uděleno povolení na základě nepravých, pozměněných nebo padělaných dokladů nebo nesprávných nebo nepravdivých údajů, d) způsobí, že mu bylo zboží propuštěno na základě nepravých, pozměněných nebo padělaných dokladů nebo nesprávných nebo nepravdivých údajů, e) nedodrží podmínky stanovené pro zboží 1. propuštěné do režimu s podmíněným osvobozením, 2. propuštěné do režimu vývozu, 3. propuštěné do volného oběhu s osvobozením od dovozního cla v důsledku jeho konečného použití nebo se sníženou celní sazbou, 4. zajištěné k projednání celního přestupku nebo celního deliktu, 5. dočasně uskladněné, 6. umístěné ve svobodném celním pásmu nebo ve svobodném celním skladu, nebo 7. pro které bylo zřízeno zástavní právo, f) nezákonně odejme zboží dohledu celních orgánů nebo se tohoto odnětí zúčastní, g) padělá doklady o dováženém a vyváženém zboží nebo zboží v tranzitu, h) přechovává zboží uniklé dohledu celních orgánů, i) poruší celní závěry, j) uvede nesprávné nebo nepravdivé údaje v žádosti předložené celnímu orgánu anebo předloží s touto žádostí nepravé, pozměněné nebo padělané doklady nebo jiné písemnosti, k) uvede nesprávné údaje v žádosti o osvědčení původu zboží nebo sám osvědčí původ zboží v rozporu s mezinárodní smlouvou, l) neuposlechne výzvy celního orgánu nebo celníka nebo jinak jim brání při výkonu jejich činnosti. V případě, že se porušení celních předpisů dle § 293 celního zákona č. 13/1993 Sb. dopustí jako pachatel: - Fyzická osoba: jedná se o celní přestupek ve smyslu § 294 celního zákona č. 13/1993 Sb. ve znění všech novel a může být jako sankce dle § 295 celního zákona využito: a) napomenutí, b) pokutu ve výši až 100.000,-Kč 52 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ - Právnická osoba: c) propadnutí zboží. jedná se o celní delikt ve smyslu § 298 celního zákona č. 13/1993 Sb. ve znění všech novel a může být jako sankce dle § 299 celního zákona využito: a) pokutu ve výši až 4.000.000,-Kč b) propadnutí zboží. Nebyla-li za celní přestupek nebo celní delikt uložena sankce propadnutí zboží, může celní orgán rozhodnout, v případě celního přestupku u zboží, které a) náleží pachateli, kterého nelze za celní přestupek stíhat, nebo b) nenáleží pachateli celního přestupku nebo mu nenáleží zcela - celního deliktu u zboží, které a) bylo ke spáchání celního deliktu užito nebo určeno, anebo b) bylo celním deliktem získáno nebo bylo nabyto za zboží celním deliktem získané. vyžaduje-li to bezpečnost osob nebo majetku anebo jiný obecný zájem, že se takové zboží zabírá. V celní problematice se v souvislosti s porušením celních předpisů závažným způsobem nebo v případech často opakovaných porušení celních předpisů můžeme setkat s jevy, které bychom mohli označit, jako skryté sankce, skryté následné postihy administrativního charakteru za jednou již sankcionované deliktní jednání. V celním řízení celní kodex Společenství a prováděcí předpisy k celnímu kodexu umožňují celním deklarantům, osobám dovážejícím, vyvážejícím zboží, spedičním a dopravním firmám zastupujícím celní deklaranty v řízení před celními úřady zjednodušené postupy při celním řízení, tj. zjednodušení procesu celního řízení tím, že určité administrativní, evidenční a v některých případech i kontrolní úkony přebírá za celní orgán, pověřená a prověřená firma, kde jeden z aspektů prověření je důvěryhodnost a tím i dlouhodobá bezúhonnost firmy (3 roky zpětně). Na úrovni Evropské unie ne nejvyšší úrovní prověrky důvěryhodnosti, spolehlivosti a zabezpečení získání certifikátu „Oprávněný hospodářský subjekt (AEO)“. V případě závažného porušení celních předpisů, případně opakovaného porušení celních, i když za všechna jednotlivá porušení celních předpisů byl pachatel – právnická osoba sankcionován dle zákona, nebude mu pro nesplnění podmínky bezúhonnosti umožněn přístup ke zjednodušujícím postupům celního řízení, ale také i taková osoba nemůže být ručitelem za celní dluh. Uvedená omezení pochopitelně nejsou označována jako sankce, nýbrž mají výhradně charakter podmínky bezúhonnosti stanovené obecně závazným právním předpisem, nezbytné pro udělení příslušného povolení. - 53 MATOUŠEK Daňová kontrola, celní kontrola souvztažnosti, včetně trestních následků _______________________________________________________________________________________________________________ Závěr Je zřejmé, že pojmy daňové řízení, celní řízení, daňová kontrola a celní kontrola jsou instituty se stejnými výchozími právně teoretickými základy, liší se mezi sebou jen praktickým výkonem, všechny tyto instituty jsou používány a realizovány orgány státní správy při výkonu státní správy ve specifických oborech státní správy. Trestní následky závažných porušení daňových a celních povinností a předpisů mají obdobný charakter i dopad. Oblast operativních prostředků pro postihování méně závažných porušení daňových a celních předpisů je nejvíc rozdílnou oblastí v porovnávání výkonu finančních orgánů v daňové správě a celní orgánů při správě cel a celnictví. Zatím co finanční orgány mají v této oblasti prostředky a nástroje omezené (v současnosti pokuty a dočasné pozastavení činnosti, od 1. 1. 2011 už jen pokuty), disponují celníci celou škálou nástrojů, sankcí a to jak vůči fyzickým, tak i právnickým osobám. Zatím co oblast právního předpisového zajištění výkonu správy v obou sledovaných oblastech je relativně na stejné úrovni (celní orgány mají větší podíl vlivu komunitárního práva do jejich služebních předpisů), tak v oblasti praktické aplikace a použitelných nástrojů pro výkon práva a předpisů jsou finanční orgány daňové správy, proti celním orgánům, výrazně omezeny. Pouţitá literatura [1] BAKEŠ, M. a kolektiv. Finanční právo. 5. akt. vyd. Praha : C.H.Beck, 2009. [2] BAXA, J. a kolektiv. Přehled judikatury ve věcech daňového řízení. Praha: ASPI, 2007. [3] ČÁSLAVSKÝ, M., RAŠKOVSKÁ, I., ROLNÝ, L., SCHILLEROVÁ, A., STANĚK, J., VEJVODOVÁ, H., Daňové judikáty 1,2,3,4.díl. Praha: Linde, 1999-2002. [4] DRÁB, O., TRUBAČ, O., ZATLOUKAL, T. Obrana před daňovou kontrolou. Praha: ASPI, 2006 [5] KOBÍK, J. Daňová kontrola. Praha, ASPI, 2006. [6] LICHNOVSKÝ, O. Sporné otázky daňového řízení. Praha: Wolters Kluwer, 2009. [7] MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2010. Praha, Grada, 2010. 54 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ POVAHA A PODSTATA DAŇOVÉ KONTROLY Z POHLEDU JUDIKÁTU NEJVYŠŠÍHO SPRÁVNÍHO SOUDU ČR CHARACTER AND SUBSTANCE OF THE TAX CONTROL FROM THE POINT OF VIEW OF THE SUPREME ADMINISTRATIVE COURT Zdenka Papoušková Moravská vysoká škola Olomouc./Ústav právních nauk [email protected] Abstrakt: Cílem článku je vymezit pojem daňová kontrola podle zákona o správě daní a poplatků. Autorka pracuje s judikátem Nejvyššího správního soudu České republiky, který dává tomuto pojmu mantinely. Klíčová slova: Daňové řízení; daňová kontrola; trestní právo Abstract: The Purpose of this Article consists in the Institution Tax Control. The Author works with the Judgement of the Supreme Administrative Court in the Czech Republic, which gives Limits of the Tax Control. Key words: Tax Procedure; Tax Control; Criminal Law. Úvod Daňové řízení je složitým procesem upraveným v současné době ještě zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o správě daní a poplatků). Již dnes ale víme, že od 1. ledna 2011 začne být účinným zcela nový právní předpis se stručnějším názvem „Daňový řád“. Ve svém příspěvku se budu zabývat stavem k 1. 1. 2010, pojednám o charakteru institutu daňové kontroly z pohledu zákona o správě daní a poplatků. Pojem daňová kontrola je vymezen v ustanovení § 16 odst. 1 až odst. 11 zákona o správě daní a poplatků, tedy v úvodní části celého zákona. Jak ze systematiky předpisu vyplývá, jde v případě daňové kontroly o pojem obecný – institut 55 PAPOUŠKOVÁ Povaha a podstata daňové kontroly z pohledu judikátu Nejvyššího správního soudu ČR _______________________________________________________________________________________________________________ použitelný v kterékoli fázi35 daňového řízení. Z ustálené rozhodovací praxe soudů plyne, že daňová kontrola není samostatným řízením ani samostatnou fází daňového řízení. Jedná se o úkon správce daně, resp. soubor úkonů. 36 1 Pojem daňová kontrola Jak jsem výše uvedla, podstata daňové kontroly je upravena v ustanovení § 16 zákona o správě daní a poplatků: Daňovou kontrolou pracovník správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější.37 Obecně můžeme říci, že jde o soubor právních úkonů. Jejich účelem je potom stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy. 38 Z daného, podle mého názoru, vyplývá, že daňová kontrola je součástí daňového řízení, neprobíhá mimo něj či nezávisle na něm, nýbrž v jeho rámci a výsledek daňové kontroly slouží jako podklad pro případně rozhodnutí v daňovém řízení. Mnoho daňových subjektů si klade otázku, co je důvodem pro zahájení daňové kontroly, proč právě u nich je daňová kontrola prováděna, zda k zahájení daňové kontroly vedou konkrétní pochybnosti ze strany správce daně nebo zda je jako kontrolovaný subjekt vybrán „náhodně“, atp. Podle důvodové zprávy39 k zákonu o správě daní a poplatků spatřuje zákonodárce podstatu institutu daňové kontroly v preventivním přezkoumání či ověření splnění daňové povinnosti daňovým subjektem. Dovolím si provést stručnou komparaci pojmu daňová kontrola a pojmu vytýkací řízení, protože právě existence konkrétních pochybností je jednou ze skutečností, která je odlišuje a předurčuje tyto instituty k jejich použití v jiných situacích, popř. za jiných okolností. Daňovou kontrolu jsem vymezila viz výše. Vytýkací řízení je upraveno ustanovením § 43 zákona o správě daní a poplatků. Podle něj: Vzniknou-li pochybnosti o správnosti průkaznosti nebo úplnosti podaného daňového přiznání nebo hlášení, popřípadě dodatečného daňového přiznání nebo následného hlášení 35 Daňové řízení se dělí do těchto fází: 1. řízení přípravné, 2. řízení vyměřovací, 3. řízení o opravných prostředcích, 4. řízení inkasní a 5. řízení vymáhací 36 Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 46/2009-46 37 Ustanovení § 16 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků 38 Ustanovení § 2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků 39 Tisk č. 691, ČNR 1990 – 1992, www.psp.cz: „nedílnou součástí správy daní je daňová kontrola, jejímž cílem je na místě ověřit údaje rozhodné pro stanovení daňové povinnosti ve správné výši. Jde o jeden z rozhodujících právních institutů k dosažení cíle řízení a k omezení daňových úniků.“ 56 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ a dalších písemností předložených daňovým subjektem, nebo opravdivosti údajů v nich uvedených, správce daně ve výzvě sdělí daňovému subjektu tyto pochybnosti způsobem umožňujícím daňovému subjektu určitou odpověď a předložení důkazních prostředků. Současně správce daně vyzve daňový subjekt, aby se k těmto pochybnostem vyjádřil, zejména, aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvětlil a nepravdivé údaje opravil, nebo pravdivost údajů řádně prokázal. Jak z uvedeného vyplývá, existence konkrétních pochybností o správnosti či pravdivosti daňového přiznání a jejich sdělení daňovému subjektu jsou pojmově spjaty pouze s vytýkacím řízením, nikoliv tedy s daňovou kontrolou. Dovolím si konstatovat, že pro zahájení daňové kontroly není potřeba žádných pochybností, natož podezření o špatném stanovení a vybrání daně či zkrácení daňových příjmů státu. Ukončení daňové kontroly spočívá v sepsání a podepsání zprávy o daňové kontrole. Zprávou se rozumí soubor relevantních poznatků, které vyplynuly z daňové kontroly.40 Tato zpráva o daňové kontrole však není rozhodnutím, jak se mnozí mylně domnívají, ale pouze podkladem pro vydání případného rozhodnutí. To znamená, že na jejím základě nejsou daňovým subjektům ukládány povinnosti ani přiznávána práva ve smyslu ustanovení § 32 zákona o správě daní a poplatků. Judikatura41 vyvozuje, že daňová kontrola je tedy svou povahou procesem kontrolním a nikoliv rozhodovacím. V definici pojmu správa daně podle ustanovení § 1 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků se setkáváme s tím, že správou daně se rozumí mj. právo kontrolovat splnění daňových povinností ve stanovené výši a době. Tento výklad pojmu koresponduje s obecným výkladem termínu kontroly42. 2 Vztah mezi daňovou kontrolou a trestním právem Předesílám, že souhlasím s přesvědčením Nejvyššího správního soudu o tom, že daňová kontrola nemůže být nazírána jako forma trestního obvinění dle článku 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. V rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 46/200946 je konstatováno, že účelem daňové kontroly není samo o sobě posouzení viny daňového subjektu či jeho usvědčení z daňového deliktu, ale pouhá (preventivní) 40 Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 46/2009-46 Usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 8. 2005, čj. 2 Afs 144/2004-110, č. 735/2006 Sb. NSS, v němž byl převzat právní názor vyslovený Ústavním soudem v nálezu ze dne 13. 5. 2003, sp. Zn. II. ÚS 334/02, http://nalus.usoud.cz a Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 46/2009-46 42 V teorii správního práva se pojmem kontrola označuje postup orgánu veřejné moci, který zjišťuje a eventuelně posuzuje plnění povinností adresáty veřejné správy. 41 57 PAPOUŠKOVÁ Povaha a podstata daňové kontroly z pohledu judikátu Nejvyššího správního soudu ČR _______________________________________________________________________________________________________________ kontrola plnění jeho daňové povinnosti. Za jedno z odůvodnění tohoto tvrzení lze považovat následující, cituji: „uplatnění veřejné moci v trestním řízení a při daňové kontrole má podstatně odlišnou povahu a obsah, jejímž předmětem je zcela něco jiného a diametrálně rozdílné je také postavení orgánů, které ji uplatňují, a těch, vůči nimž směřuje. Právě úvaha o presumpci viny, je jednoznačným dokladem toho, k čemu takové povrchní připodobnění vede. Správce daně tím, že přistoupí k daňové kontrole, v žádném případě nepředjímá, že daňový subjekt, u nějž probíhá daňová kontrola, zkrátil svou daňovou povinnost. Správce daně pouze prověřuje, zda kontrolovaný daňový subjekt si daň stanovil správně. Možnost takové kontroly je přitom nutno chápat v souvislosti s celkovou koncepcí daňového řízení, jež je založeno na tom, že je to daňový subjekt, kdo daň sám přiznává. Proto také musí správce daně být oprávněn v rámci daňové kontroly prověřit, zda daňový subjekt sám svou povinnost stanovil správně či nikoliv.“ 3 Mantinely daňové kontroly V neposlední řadě je nutno zmínit rozsah daňové kontroly. Právní mantinely pro daňovou kontrolu jsou stanoveny v samotném ustanovení § 16 odst. 1 věta druhá zákona o správě daní a poplatků, a to tak, že daňová kontrola se provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu podle tohoto zákona. K výkladu dopomůže mj. znění rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu č. 735/2006 Sb. NSS. Podle něj, cituji: „… je nezbytné, aby správce daně podle zásady přiměřenosti respektoval, že při vyžádání plnění povinností v daňovém řízení je třeba volit prostředky nejméně zatěžující daňové subjekty43, což v případě daňové kontroly znamená její provádění v nezbytně nutném rozsahu ve vztahu k dosažení účelu daňového řádu44. Z výše uvedených skutečností lze dovozovat, že hledisko správného a úplného zjištění, stanovení a splnění daňových povinností není prioritní, naopak vždy je třeba pečlivě udržovat stav rovnováhy mezi zájmy státu a daňových subjektů. Správce daně je tedy při daňové kontrole vázán nejen zákonnými omezeními, ale i řadou principů, na nichž je právní stát založen. Nelze však souhlasit s tím, aby tato omezení šla dále, než odpovídá účelu daňové kontroly a aby tak v podstatné míře omezovala možnost jejího využití.“ Myslím, že tímto je řečeno vše potřebné a mně nezbývá, než souhlasit. Závěr Domnívám se, že daňová kontrola je strašákem mnoha daňových subjektů. Stojím si za názorem, že nejde o jednoduchou záležitost ani z pohledu teorie. 43 44 Ustanovení § 2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků Ustanovení § 16 odst. 1 věta druhá zákona o správě daní a poplatků 58 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Judikatura dokazuje, že tento institut je chápán různě, a to jak ze strany daňových subjektů, tak ze strany správců daní. Závěrem se pokusím o stručné shrnutí poznatků, které přináší můj článek: 1. Daňová kontrola je institutem obecným – použitelným v kterékoliv fázi daňového řízení. 2. Daňová kontrola probíhá v rámci daňového řízení, nelze ji vyčlenit, je jeho součástí. 3. Důvodem zahájení daňové kontroly nejsou pochybnosti správce daně, dovolím si tvrdit, že daňovou kontrolu lze zahájit „bezdůvodně“, což ji odlišuje od podstaty vytýkacího řízení. 4. Zpráva o daňové kontrole, kterou se daňová kontrola ukončuje, není rozhodnutím. Může ovšem sloužit (a často slouží) jako podklad pro případné rozhodnutí správce daně v daňovém řízení. 5. Daňová kontrola je procesem kontrolním, nikoliv rozhodovacím (viz bod 4.), při kterém se prověřuje správné plnění daňové povinnosti daňovým subjektem. 6. Daňová kontrola nemůže být nazírána jako forma trestního obvinění a jejím účelem není samo o sobě posuzování viny daňového subjektu či jeho usvědčení z daňového deliktu. 7. Daňová kontrola se provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu, který spočívá, jak již bylo výše několikrát zmíněno, ve správném plnění daňových povinností. 59 POSPÍŠIL Stav veřejných financí a struktura státního rozpočtu České republiky z pohledu výběru daní _______________________________________________________________________________________________________________ STAV VEŘEJNÝCH FINANCÍ A STRUKTURA STÁTNÍHO ROZPOČTU ČESKÉ REPUBLIKY Z POHLEDU VÝBĚRU DANÍ PUBLIC FINANCE AND STRUCTURE OF STATE BUDGET OF THE CZECH REPUBLIC IN SIGHT OF TAX COLLECTION Richard Pospíšil Moravská vysoká škola Olomouc/Ústav ekonomie [email protected] Abstrakt: Deficit veřejných financí v České republice dosáhl v roce 2009 6,6 % HDP, a více než dvojnásobně tak překročil maastrichtské kritérium na dlouhodobě udržitelný stav veřejných financí. Celková výše veřejného zadlužení sice zatím dosahuje pouze 35 % HDP, ale její dynamika růstu je znepokojivá a během několika let může překročit kritérium 60 % HDP. I když byl státní rozpočet na rok 2010 koncipován jako úsporný, přesto jeho deficit dosáhl 162,7 mld. Kč. Jelikož mandatorní výdaje dosahují téměř 85 % výdajů státního rozpočtu, je nezbytná celá komplexní reforma veřejných financí. V oblasti výběru daní jsou hlavními plánovanými a diskutovanými tezemi fiskálních opatření zvýšení DPH na 10 %, resp. 20 %, zavedení druhého pásma daně z příjmů fyzických osob, zvýšení daně z příjmů právnických osob, vyšší majetkové daně, vyšší spotřební daně a omezení daňových výjimek. Za zvážení stojí i Ústavou ČR deklarovaný závazek dlouhodobě vyrovnaného státního rozpočtu. Klíčová slova: veřejné finance, státní rozpočet, maastrichtská kritéria, daně. Abstract: Deficit of public finance in the Czech republic reached out 6,6 % of GDP in 2009 and more then twice exceeded the Maastricht criteria for stability of public finance. The total volume of public debt is still only 35 % of GDP, but its dynamism is disquiet and within couple of years it could exceed the criterion 60 % of GDP. Although the state budget for 2010 was built up as economical, its deficit reached out 162,7 bil. CZK. Because mandory expenses represent nearly 85 % of total expenses, there is necessary to proceed to general reform of public finance. As far as tax income, the main discussed fiscal thesis are increase of VAT up to 10 %, resp. 20 %, the second zone of physical person income tax, increase of corporate 60 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ tax, higher property taxes, higher consumer taxes and limitation of tax exceptions. There should be considered the obligation of long term balanced state budget obligated in the Declaration. Key words: public finance, state budget, Maastricht criteria, taxes. Úvod Stav veřejných financí a státního rozpočtu, jako jeho základní složky, je zvláště v období hospodářské a finanční krize velmi diskutovaným tématem. V případě České republiky to platí dvojnásob, neboť země stojí, jakkoliv to není zcela aktuální, před vstupem do eurozóny a bude muset dlouhodobě a konzistentně plnit maastrichtská konvergenční kritéria. Mimo kritéria cenové stability, kritéria stability měnové kurzu a kritéria dlouhodobých úrokových sazeb je to právě kritérium udržitelnosti veřejných financí, které Česká republika v současnosti neplní a u kterého lze s plněním očekávat největší potíže. Reforma veřejných financí je tak ve světle plnění resp. neplnění maastrichtských kritérií nevyhnutelná a je jen dobře, že přijetí evropské měny je podmínkou a hybnou silou k jeho řešení. Tato reforma bude muset zahrnovat všechny složky a stupně veřejných financí a bude se muset týkat jak příjmových, tak i výdajových složek rozpočtů. Mandatorní výdaje státního rozpočtu České republiky na rok 2010 dosáhly 84,7 % všech výdajů rozpočtu, takže reforma bude muset zasahovat i do oblastí důchodového a sociálního zabezpečení, do oblastí provozních výdajů státu a bude muset zahrnovat i reformu daňovou s očekávaným nezbytným zvýšením téměř všech druhů daní. 1 Malé retrospektivní ohlédnutí Úroveň veřejných financí má – z hlediska jejich zadluženosti v poměru k HDP v České republice téměř kontinuálně sestupnou tendenci. Kritérium deficitu státního rozpočtu bylo Českou republikou plněno až do roku 2002, avšak v roce 2003 došlo i přes silný hospodářský růst k enormnímu růstu deficitu na 6,0 % HDP. V následujících letech docházelo sice k postupnému snižování deficitu, ale to jen díky přetrvávajícímu nominálnímu růstu HDP mezi 5 a 8 %. Také celková výše veřejného zadlužení vykazovala v průběhu let kontinuální zhoršování, i když jeho úroveň v poměru k HDP je stále pod hranicí 60 %, jak kogentně stanoví maastrichtská kritéria konvergence. Ještě v roce 1999 dosahovalo veřejné zadlužení České republiky jen 13,4 % HDP, během pěti let však vzrostlo na 28,0 %. V průběhu letošního roku téměř s jistotou přesáhne 40 % a i další očekávaná dynamika růstu se jeví jako velmi nepříznivá (Zamrazilová, 2009). Vývoj deficitu státního rozpočtu i veřejného dluhu České republiky v letech 1999 až 2004 ukazuje tabulka 1.1. 61 POSPÍŠIL Stav veřejných financí a struktura státního rozpočtu České republiky z pohledu výběru daní _______________________________________________________________________________________________________________ Tabulka č. 1.1 – Deficit státního rozpočtu a veřejný dluh ČR v letech 1999 – 2004 Deficit stát. rozpočtu Veřejný dluh mld. Kč % HDP mld. Kč % HDP -35,2 275 1999 1,8 13,4 -39,6 353 2000 1,9 18,4 -68,0 389 2001 2,5 19,2 -46,0 452 2002 2,2 19,7 -111,0 590 2003 6,0 26,0 -91,0 710 2004 5,2 28,0 Zdroj: Ročenky Hospodářských novin 1999 až 2004 2 Maastrichtská konvergenční kritéria Dne 7. února 1992 byla v Maastrichtu podepsána Smlouva o Evropské unii, která vstoupila v platnost 1. ledna následujícího roku a která byla modifikována až nyní, k 1. 12. 2009, kdy vstoupila v platnost Lisabonská smlouva. Přínos Maastrichtské smlouvy – ve věci společné evropské měny a měnové politiky – spočíval především ve stanovení explicitních kritérií, tj. podmínek, které musely jednotlivé státy splnit pro vstup do třetí etapy měnové unie, kdy bude existovat společná evropská měna a kdy měnovou politiku bude řídit společná centrální banka. Podle Maastrichtské smlouvy vstoupila tato kritéria ve známost jako Maastrichtská konvergenční kriteria. Jde v zásadě o čtyři kriteria: vysoký stupeň cenové stability patrný z vývoje inflace, kritérium fiskálního vývoje, tj. dlouhodobá udržitelnost veřejných financí hodnocená na základě vývoje vládního deficitu a vládního dluhu, stabilita měnového kurzu hodnocená pohybem kurzu uvnitř normálního fluktuačního rozpětí systému ERM II po období dvou let bez devalvace, stálost nominální nominální konvergence odrážející se v úrovni dlouhodobých úrokových měr. Kriterium fiskálního vývoje v sobě zahrnuje dvě dílčí kritéria, z nichž je patrný dlouhodobě udržitelný stav veřejných financí. Podle čl. 140 Smlouvy o fungování Evropské unie těmito kritérii jsou: a) poměr plánovaného nebo skutečného schodku veřejných financí k hrubému domácímu produktu (HDP) nepřekročí 3 % HDP (tj. na členský stát se nevztahuje rozhodnutí Rady existenci nadměrného schodku). 62 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Výjimkami z tohoto ustanovení jsou konkrétní situace, kdy by: - buď poměr podstatně a nepřetržitě klesal a dosáhl úrovně, která se blíží referenční hodnotě, - nebo by překročení referenční hodnoty bylo pouze výjimečné a dočasné a poměr by zůstával blízko k referenční hodnotě. b) poměr veřejného zadlužení k hrubému domácímu produktu (HDP) nepřekročí 60 % HDP (tj. na členský stát se nevztahuje rozhodnutí Rady o existenci nadměrného schodku dle čl. 126 Smlouvy o fungování EU). Výjimkou z tohoto ustanovení je konkrétní situace, kdy by: - sice schodek překračoval referenční hodnotu, ale zároveň by se dostatečně snižoval a blížil by se uspokojivým tempem k referenční hodnotě. Zpráva, kterou zpracovává Komise, musí navíc přihlédnout k tomu, zda schodek veřejných financí překračuje veřejné investiční výdaje, i ke všem dalším rozhodujícím faktorům včetně střednědobé hospodářské a rozpočtové pozice členského státu. Komise může také vypracovat zprávu, je-li i přes plnění kritérií toho názoru, že v některém členském státě existuje riziko nadměrného schodku. Zprávu Komise zhodnotí ve svém stanovisku Hospodářský a finanční výbor. Nakonec Rada na doporučení Komise a po zvážení připomínek, které dotyčný členský stát případně učiní, kvalifikovanou většinou po celkovém zhodnocení rozhodne, zda existuje nadměrný schodek. Při posuzování eventuálního nadměrného schodku je zvažována rovněž struktura veřejného dluhu s krátkou dobou splatnosti a dluhu v cizí měně a jejich vývoj. Porovnáním těchto podílů se současnou mírou zadlužení se zdůrazní citlivost fiskální bilance na změny v devizových kurzech a úrokových sazbách. Dále se zjišťuje vývoj poměru schodku k HDP. V souvislosti s tím je třeba mít na zřeteli, že změna tohoto poměru za rok je v případě každé země typicky ovlivňována nejrůznějšími faktory. Tyto faktory se často dělí na „cyklické vlivy“, které odráží reakci výše schodků na změny v hospodářském cyklu a na „necyklické vlivy“, které se často považují za odraz strukturálních nebo trvalých změn ve fiskální politice. Česká republika byla v proceduře při nadměrném schodku od r. 2004 do června 2008 a opět od září 2009 dosud. Celkově je v této proceduře v současnosti 20 členských států EU. 63 POSPÍŠIL Stav veřejných financí a struktura státního rozpočtu České republiky z pohledu výběru daní _______________________________________________________________________________________________________________ 3 Veřejné finance v České republice – současnost a výhled Celková výše veřejného zadlužení okolo 30 % HDP se ještě v nedávné minulosti jevila – dvojnásob ve srovnání s okolními státy – poměrně příznivě. Této skutečnosti však bylo i přes kumulující se deficity státních rozpočtů dosahováno především proto, že nominální růst HDP převyšoval výši úroků, které jsme z existujícího veřejného dluhu platili. V okamžiku, kdy se růst HDP zastavil, nebo došlo dokonce k jeho poklesu, se tento poměr obrátil a dynamika zadlužování se díky tomu zvýšila. V roce 2009 dosáhlo veřejné zadlužení už 35,6 % HDP a letos téměř jistě přesáhne 40 % (Zamrazilová, 2010). Argument, že při výši veřejného zadlužení přes 40 % HDP nehrozí krach veřejných rozpočtů a tím finanční bankrot státu, nemá racionální základ. Pro stávající i potenciální investory není ani tak důležitá aktuální absolutní nominální výše dluhu, ale spíše jeho vývoj a dlouhodobý trend. A právě toto jsou skutečnosti, které jsou v případě České republiky nepříznivé. Mohou totiž vést ke snížení ratingu a následnému zvýšení rizikové prémie půjček, a tím ke vzniku nebezpečné dluhové spirály. Polehčující okolností není ani fakt že okolní srovnatelné ekonomiky jsou na tom hůře než my – to může být naopak na obtíž, neboť investoři nahlížejí na náš region jako na celek a problémy regionu se tak mohou obratem stát i problém České republiky. Se zvyšující se úrovní veřejného dluhu rostou také nákladové úroky, které jsou z půjček placeny. Zatímco v roce 1999 dosáhly úroky nominální výše 18 mld. Kč, zvýšily se během posledního decennia na 57 mld. Kč a pro rok 2010 jsou aproximovány na více než 76 mld. Kč. Reforma veřejných financí je věcí nezbytnou a neodkladnou, měla by však být provedena neodkladně a bez ohledu na výsledek květnových parlamentních voleb. Je totiž jisté, že bude daleko bolestnější a dražší, pokud ji neprovede Česká republika z vlastní vůle a včas, ale vynutí si ji přímo investoři zdražením půjček nebo odepřením jejich poskytování. Aktuální výši salda veřejných financí a vládního dluhu k HDP a jejich výhled ukazuje tabulka 3.1. Tab. č. 3.1 – Deficit státního rozpočtu a veřejný dluh ČR v letech 1999 – 2004 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Saldo veř. fin. -3,0 -3,0 -3,0 -3,0 -3,0 -3,0 (kritérium) -2,0 -6,6 -5,3 -5,6 -5,5 -3,0 Česká rep. Vládní dluh -60,0 -60,0 -60,0 -60,0 -60,0 -60,0 (kritérium) -30,0 -35,6 -39,6 -42,1 -44,3 -45,5 Česká rep. Zdroj: Ročenky Hospodářských novin 2008 a 2009, Konvergenční zpráva MF ČR a ČNB – společný dokument 2009 64 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Státní rozpočet České republiky na rok 2010 byl koncipován jako úsporný, přesto je jeho výsledkem dosud rekordní fiskální deficit. Při očekávaných příjmech ve výši 1 022,2 mld. Kč a výdajích ve výši 1 184,9 mld. Kč dosahuje deficit částky 162,7 mld. Kč. Tento schodek má být financován emisí dluhopisů ve výši 153,2 mld. Kč, přijatými dlouhodobými úvěry ve výši 12,6 mld. Kč a státními finančními aktivy ve výši 3,2 mld. Kč. Právě emise dluhopisů je nejvýznamnější financující položkou rozpočtového deficitu. Od roku 1993 splácí Česká republika pouze úroky těchto emisí, v roce 2008 byly zkušebně emitovány dluhopisy se splatností 50 let. Nominální zatížení z úrokových splátek dluhopisů a přijatých úvěrů má letos dosáhnout už částky 76,4 mld. Kč a napřesrok dokonce už kolem 90 mld. Kč, tedy vysoce přes 8 % příjmů státního rozpočtu. V návrhu ministerstva financí jsou rovněž emise obchodovatelných dluhopisů pro fyzické osoby se splatností 5 a 10 let, o kterých se však pouze jedná a nebyly dosud emitovány. Státní rozpočet na rok 2010 ve svojí koncepci počítá s nominálním růstem HDP o 1,4 %, je tedy nanejvýše důležité, aby byl tento růst – v podmínkách hospodářské a finanční krize – dosažen. Jednoprocentní snížení HDP totiž vyvolává snížení daňového inkasa o přibližně 10 až 15 mld. Kč, což by mohlo, pokud by nebylo předpokládaného růstu dosaženo, deficit ještě více prohloubit. Například státní rozpočet pro rok 2009 počítal s deficitem - 38,1 mld. Kč při nominálním růstu HDP 3,4%. Konečný deficit státních financí však dosáhl – 192 mld. Kč, skončil tedy s deficitem více než 5x vyšším. 4 Hlavní teze fiskálních opatření Budoucnost, kterou stav veřejných financí přináší, není příliš potěšující. Ať už bude povolební uspořádání jakékoliv, jedno je jisté, nastane čas úspor a šetření, neboť už není co slibovat a z čeho brát. Dobré časy, v nichž mely být reformy provedeny, jsou prozatím pryč. Kontraproduktivní model státního protekcionismu zcela jistě oslabí, dojde k posílení individuální odpovědnosti jednotlivce za vlastní osud, což by mohlo vést k šanci na lepší budoucnost. Běžný občan se obvykle rozhoduje s optikou delší, než je čtyřletý horizont volebního období do poslanecké sněmovny. Reforma veřejných financí se bude muset týkat všech příjmových i výdajových oblastí důchodové, sociální i daňové politiky a bude muset zahrnovat všechny aspekty i činnosti státu, nejen státní správu jako takovou, ale i oblast zdravotnictví, školství aj. 4.1 Hlavní teze fiskálních opatření v daňové oblasti ponechání zvýšené sazby DPH na 10 %, resp. 20 % nejen pro rok 2010, ale až do roku 2013 a případné sbližování této sazby. Toto opatření by mělo přinést do státního rozpočtu cca 12 mld. Kč, 65 POSPÍŠIL Stav veřejných financí a struktura státního rozpočtu České republiky z pohledu výběru daní _______________________________________________________________________________________________________________ zavedení druhého pásma daně z příjmů fyzických osob (pro roční hrubou mzdu vyšší než 1,7 mil. Kč ve výši 31 %), zvýšení zdanění příjmů právnických osob na 20 % (nyní je 19 %), sblížit zdanění živnostníků a zaměstnanců, resp. zvýšit zdanění živnostníků, vyšší majetkové daně, vyšší spotřební daně, resp. ponechat jejich současnou úroveň až do roku 2013, omezení daňových výjimek. 4.2 Hlavní teze fiskálních opatření v nedaňové oblasti snížit provozní výdaje státu o 3 % ročně do roku 2013 (mandatorní i provozní). Roční provozní náklady na energii a materiál dosahují 68 mld. Kč, předpokládané roční úspory by tak dosáhly cca 2 mld. Kč, snížit náklady na platy státních zaměstnanců o 1 % ročně do roku 2013. Náklady na platy státních zaměstnanců dosahují 179 mld. Kč, předpokládané roční úspory by tak dosáhly přes 1,7 mld. Kč, další omezení stavebního spoření a státních podpor bydlení, změna pravidel pro vyplácení a valorizace sociálních dávek (snížení rodičovského příspěvku, dávek nemocenského pojištění, ošetřovné), penzijní reforma, akcent na penzijní připojištění, posílení role penzijních fondů, eventuální znovuzavedení zdravotnických poplatků a nově koncipovaná zdravotnická reforma, zavedení školného, racionalizace dotačních politik. 4.3 Dlouhodobě vyrovnaný státní rozpočet Diskuze o vyrovnanosti státního rozpočtu provází vyspělé ekonomiky celou druhou polovinu 20. století, kdy se přítomnost státu v ekonomice stává trvalou a dominantní a kdy se – z tohoto důvodu - poprvé objevují moderní strukturální deficity tohoto typu. Dokonce již Karel Engliš, významný prvorepublikový národohospodář a ekonom, hovořil o tom, že „financovat chod státu krátkodobě dluhem nemusí být vždy nutně zlem“. Engliš však zajisté neměl na mysli fakt, že by dluh veřejných financí mohl kontinuálně růst a že by hospodaření státu mohlo být schodkové i v období hospodářského růstu, jak tomu bylo a je v současnosti u nás. Zkušenosti však ukazují, že restriktivní rozpočtové balíčky nemívají dlouhý život a že pro reformu veřejných financí – která téměř vždy svojí podstatou překračuje čtyřletý volební horizont – je obtížné nalézt politickou shodu. V krátké historii České republiky se setkáváme se snahou o dlouhodobě vyrovnaný státní 66 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ rozpočet v polovině 90.let, kdy s tímto požadavkem přišel tehdejší premiér Václav Klaus. Kritici této koncepce však namítali, že snížení rozpočtových výdajů povede spíše k poklesu agregátní poptávky a k ještě většímu prohloubení krize. V té době však nebyl problém rozpočtových schodků tak závažný jako dnes, teprve vývoj následujících patnácti let odhalil vážnost situace, ve které se nyní nacházíme. Argument, že požadavek na vyrovnanost státního rozpočtu povede v době hospodářské recese spíše ještě k jejímu prohloubení lze odmítnout poukazem na koncepci dlouhodobě vyrovnaného státního rozpočtu, který by byl zakotven v Ústavě ČR. V dobách poklesu pod potenciální produkt by rozpočet mohl generovat určité přesně vymezené schodky, naopak v dobách hospodářského růstu vyššího než potenciálního by musel generovat přebytky. Vzniklý fiskální polštář by pak sloužil k úhradě deficitů již dříve vytvořených v období recese. Ústava ČR by pak odkazovala na prováděcí předpis, který by precizně stanovil podrobnosti, aby se státní rozpočet nestal obětí politických tlaků a politických vyjednávání. Jednou z možností je, že rozpočtové výdaje se mohou nejvýše rovnat součinu rozpočtových příjmů a poměru potenciálního a očekávaného reálného HDP. V případě, že bude očekávaný reálný hospodářský růst vyšší než potenciální, plánované příjmy by se násobily číslem menším než jedna (výdaje by byly nižší, rozpočet by tvořil přebytek). Naopak kdyby byl očekávaný reálný růst nižší než potenciální, mohly by plánované výdaje přesáhnout příjmy (výdaje by byly vyšší, rozpočet by tvořil deficit). Hlavním cílem měnové politiky je dle zákona č. 6/1993 Sb., o České národní bance a dle článku 98 Ústavy ČR udržení cenové stability. Tato rigorózně daná povinnost spolu s široce koncipovanou nezávislostí centrální banky je zárukou toho, že tohoto měnově-politického cíle bývá dosaženo a že centrální banky nebývají zdrojem vysoké inflace, spíše naopak. Nyní stojí před podobným ústavním zakotvením i tvorba státního a veřejných rozpočtů. Teprve až budou svázány ústavou, bude tento problém snad uspokojivě vyřešen (Holman, 2010). Závěr Problematika veřejných financí, především jejich předluženosti nebyla dlouhou dobu dostatečně diskutována. I proto se systém veřejných financí dostal v současnosti do značných obtíží a hospodářská a finanční krize tento problém jen ještě více akcelerovala. Tato problematika by měla být urychleně řešena, a to nejen kvůli veřejným financím samotným, ale i v souvislosti s kogentně danými maastrichtskými kritérii, přičemž právě kritérium dlouhodobé udržitelnosti veřejných financí Česká publika neplní. Pro reformu veřejných financí je však nezbytné najít politickou shodu, což však může být vzhledem ke krátkému volebními mandátu obtížné. Zdá se však, že potřebu větší či menší reformy veřejných financí a její časovou naléhavost si u nás uvědomuje většina relevantních politických stran. Tato reforma však nemůže být 67 POSPÍŠIL Stav veřejných financí a struktura státního rozpočtu České republiky z pohledu výběru daní _______________________________________________________________________________________________________________ samojediná a musí být zasazena do širší koncepce reformy hospodářského života u nás s dosahem do reformy veřejné správy obecně, do zdravotnictví, školství apod. Reforma veřejných financí se bude muset týkat nejen státního rozpočtu, ale všech úrovní veřejných rozpočtů u nás, tedy i rozpočtů územních samosprávných celků, měst a obcí. A bude se muset týkat jak příjmových, tak i výdajových složek rozpočtů s tím, že v nejbližší době není reálné možné snížení daní očekávat. Naopak dochází k růstu daně z přidané hodnoty, spotřebních daní, uvažuje se o zavedení druhého pásma daně z příjmů fyzických osob, o zvýšení daně z příjmů právnických osob, o zvýšení majetkových daní apod. A to vše na pozadí plánovaného snížení sociálních dávek, provozních i mzdových výdajů státu, zavedení školného, zdravotnických poplatků a vůbec racionalizace výdajové koncepce rozpočtů. Pouţitá literatura [1] HOLMAN, R. Jak zkrotit veřejné finance. Hospodářské noviny, 7. 1. 2010, s. 8. [2] ZAMRAZILOVÁ, E. Proč krotit veřejné výdaje. Euro, 20. 7. 2009, s. 36. [3] ZAMRAZILOVÁ, E. Čas dluhů. Bankovnictví, 22. 1. 2010, s. 1. [4] Ročenky Hospodářských novin 1999 – 2009. 68 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ DAŇOVÁ POLITIKA UNIE V SOUČASNÉM OBDOBÍ CURRENT TAX POLICY OF THE EU Jan Široký Moravská vysoká škola Olomouc, o.p.s./Ústav ekonomie VŠB - TU Ostrava, Ekonomická fakulta/Katedra veřejné ekonomiky [email protected] Abstrakt: Příspěvek se snaží charakterizovat současnou daňovou politiku v Evropské unii. Zatímco u přímých daní harmonizační proces stagnuje, u daně z přidané hodnoty je ve fázi výrazného sjednocování legislativních předpisů. U DPH a akcízů jsou stanoveny minimální sazby daní. V další části stati je naznačen možný budoucí vývoj u přímých daní za nového komisaře pro daně, celní unii, audit a boj s podvody Algirdase Šemety. Klíčová slova: Daňová politika, Evropská unie, přímé daně, nepřímé daně, společný konsolidovaný základ firemních daní, koordinace a harmonizace. Abstract: Paper describes the current tax policy in the European Union. While the harmonization process of direct taxes has been stagnating, the value added tax is in the process of significant consolidation of legislative rules. Minimal tax rates of value added tax and excise duties are set. Next part of the paper explores the possible future development of direct taxes under Algirdas Šemeta, the new Commissioner of Taxation, Customs Union, Audit and Anti-Fraud. Key words: Tax policy, European Union, direct taxes, indirect taxes, common consolidated corporate tax base, coordination and harmonization. Úvod V Evropské unii jsou v současnosti (2010) dány mantinely pro jednotlivé typy daní: (1) osobní důchodové daně zůstávají v kompetenci národních vlád; (2) nepřímé daně tím, že bezprostředně ovlivňují fungování jednotného trhu, stojí v centru pozornosti a snah o jejich harmonizaci; (3) firemní daně mají napomáhat k volnému pohybu kapitálu a nemají způsobovat škodlivou konkurenci mezi 69 ŠIROKÝ Daňová politika Unie v současném období _______________________________________________________________________________________________________________ jednotlivými zeměmi a (4) sociální a penzijní systémy mají eliminovat diskriminaci obyvatel jednotlivých států a nemají být překážkou svobodného usazování a investování v kterékoliv ze členských zemí Evropské unie. Zatímco u přímých daní harmonizační proces stagnuje, u daně z přidané hodnoty je ve fázi výrazného sjednocování legislativních předpisů. U DPH a u akcízů jsou stanoveny minimální sazby daní. Text příspěvku se snaží na pozadí analýzy současného stavu naznačit i budoucí vývoj daňové politiky v EU (s důrazem na přímé daně) v následujícím období za nového komisaře pro daně, celní unii, audit a boj s podvody Algirdase Šemety. Kromě analýzy je použita metoda komparace a dedukce při rešerši legislativy komunitárního práva. 1 Konkurence a koordinace versus harmonizace daní v Evropské unii Stupně mezinárodní spolupráce v daňové oblasti podle hloubky sladění jednotlivých daňových systémů je možné rozdělit na: (1) daňovou koordinaci; (2) daňovou aproximaci a (3) daňovou harmonizaci se třemi fázemi. Daňová koordinace představuje první krok ke sladěnosti daňových systémů. Je charakterizována jako vytváření bilaterálních a multilaterálních schémat zdanění za účelem omezení arbitrážních obchodů. V rámci procesu koordinace jsou uzavírány dohody či doporučení s cílem zamezení praní špinavých peněz, omezení škodlivé daňové konkurence, cílem je snaha o stanovení minimálního standardu transparentnosti a výměny informací v daňové oblasti. Za typický výsledek daňové koordinace je možné považovat např. vzorové smlouvy o zamezení dvojího zdanění. Daňová harmonizace znamená přizpůsobení a slaďování národních daňových systémů a jednotlivých daní na principu dodržování společných pravidel zúčastněných zemí. Harmonizace se může týkat jak konstrukcí daní, tak i jejich administrativy (inkaso daně, povinnosti plátce, daňová kontrola). Harmonizace každé daně probíhá vždy ve třech fázích: určení daně, která má být harmonizována, harmonizace daňového základu a harmonizace daňové sazby. V EU jsou za specifický nástroj sbližování daňových systémů považovány i judikáty Soudního dvora Evropské unie. I když jsou většinou směřovány do národní legislativy formou rozsudků žalob subjektů tuzemského práva, svou interpretací dávají i výklad komunitárního práva společný pro všechny členské státy. Takovéto rozsudky Soudního dvora se označují jako tzv. negativní daňová harmonizace. V souvislosti s okolnostmi, které harmonizační procesy v současnosti zpomalují či dokonce zastavují, se používá i termín aproximace daňových systémů. Termín má vyjadřovat směr daňové spolupráce, kterým nutně nemusí být v konečném cíli sladěnost daňových soustav, ale pouze jejich přiblížení se k sobě navzájem. Přes všeobecně uznávanou a nezpochybňovanou potřebnost daňové spolupráce, 70 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ která i v období ekonomické krize navíc může přispět k řešení nastupujících daňových problémů (typu zdanění elektronických obchodů, nutnosti reformy penzijních systémů a přetížení zdanění nemobilních základů daně), existují poměrně silné tlaky zastánců daňové konkurence. Podle jejich koncepcí daňová koordinace, příp. harmonizace musí mít své limity, jejichž překročení znamená neefektivnost celého systému a zbytečně vynaložené prostředky. V souladu s liberálními teoriemi považují přílišné vládní zásahy (které daňová harmonizace předpokládá) za zbytečné, poukazují na možné přínosy „volné“ soutěže daňových systémů pro zvýšení ekonomických stimulů jednotlivých daní a úsporu prostředků veřejných rozpočtů. Daňová konkurence však nemůže být chápána jako naprostý protipól daňové harmonizaci, i Komise připouští pozitiva, která může přinést diferencovaná výše daňové kvóty v jednotlivých členských zemích EU. László Kovács, který byl předchozím (do roku 2009) evropským komisařem pro daně a celní unii, klasifikuje daňovou konkurenci podle své povahy na (1) „poctivou“ vyplývající z rozdílné úrovně celkového daňového zatížení obyvatelstva, která je výsledkem preferencí voličů, jež přikládají stupni zabezpečovaných veřejných statků, vzdělávacímu systému, infrastruktuře a výkonnosti veřejných institucí; (2) škodlivou, jestliže je zaměřena na přetahování zahraničního kapitálu při současné ochraně národního trhu, a vytváří tak podmínky pro zvýšení nezaměstnanosti a (3) spornou, která je na rozhraní škodlivé a poctivé a která se hlavně týká vlažnosti předávání daňových informací, a příp. prolomení bankovního tajemství. 1 Daňová politika EU v oblasti přímých daní Spolupráci členských zemí EU v oblasti přímých daní je možné z hlediska úspěšnosti či hloubky rozdělit do dvou oblastí: (1) zatímco při poskytování vzájemných daňových informací, zamezování dvojího zdanění a boji proti daňovým únikům dosáhly státy EU významné shody a sladění; (2) samotný harmonizační proces stagnuje. Příčiny tohoto stavu lze nalézt především ve dvou skutečnostech: (1) v rozdílných účetních systémech členských zemí, kdy na jedné straně existuje tzv. daňové účetnictví (např. v Německu či Rakousku), ve kterém se hospodářský výsledek neliší od daňového základu, a v účetnictví (zejména anglosaských zemí), kdy se od účetně vypočítaného hospodářského výsledku dojde ke zdanitelnému základu až po mnoha různých úpravách a operacích; (2) v neochotě členských států k další harmonizaci, kterou považují za zásahy do suverénních záležitostí, do vnitřní politiky při možném využívání především firemních daní jako nástroje hospodářské politiky. 2 Moţné směry budoucího vývoje v EU u přímých daní V prostředí ekonomické a v budoucnu se rozšiřující měnové integrace 71 ŠIROKÝ Daňová politika Unie v současném období _______________________________________________________________________________________________________________ členských zemí EU lze také očekávat další snahy o harmonizaci přímých daní, v současnosti (2010) se však zdá, že proces harmonizace přímých daní se pozastavil. Byla sice vytvořena a do praxe zavedena evropská společnost, z daňového hlediska však (zatím) nepřináší evropská společnost velký příspěvek k harmonizaci. Tím, že pro tuto společnost neexistuje speciální režim zdaňování, podléhá daňové legislativě příslušného členského státu jako každá jiná firma, která je rezidentem tohoto státu. Propojenost sídla společnosti a jejího ústředí má za následek to, že evropská společnost bude daňovým rezidentem vždy ve státě sídla. Z toho vyplývá, že přemístění sídla z jednoho členského státu EU do jiného členského státu musí být doprovázeno i skutečným přesunem vedení společnosti a také změnou rezidence. Za největší projekt, jehož budoucí osud nelze předvídat, je považován projekt společného konsolidovaného firemního základu daně (CCCTB). Evropská komise sestavila čtyři možnosti, jak v budoucnu umožnit nadnárodním firmám aplikovat pouze jeden systém pravidel pro stanovení základu daně s ohledem na příjmy, které mají zdroj na celém území EU: (1) zdanění dle státu řídící společnosti; (2) jednotný konsolidovaný základ daně; (3) povinně harmonizovaný základ daně a (4) evropská korporativní daň. Zatímco ostatním uvedeným možnostem harmonizace firemních daní se velká šance na jejich zavedení do praxe nedává (a Komise tyto návrhy detailněji nerozpracovává), zdálo se, že projekt CCCTB má větší šanci na přijetí. V roce 2004 byla vytvořena Pracovní skupina pro společný konsolidovaný firemní základ daně („Common Consolidated Corporate Tax Base Working Group“) a legislativní návrh směrnice, která by CCCTB ošetřovala, chtěla Komise předložit do 31. 12. 2008. Problematice CCCTB byl věnován velký prostor i na jednáních ECOFIN, kde však část států (mj. i Česká republika) se vyslovovala proti projektu jako takovému. V současnosti (2010) jsou práce na projektu CCCTB výrazně zpomaleny, o čemž svědčí neustále se snižující počet schůzek Pracovní skupiny pro společný konsolidovaný firemní základ daně. Přesto však ve svém inauguračním projevu nový komisař pro daně, celní unii, audit a boj s podvody Algirdas Šemeta prohlásil, že se bude projekt CCCTB snažit oživit a „podívat se na něj novým pohledem“. O ambicióznosti projektu CCCTB svědčí výčet problémových míst, který by musel vyřešit: stanovit základní pravidla pro vymezení daňového základu (co bude ze zdanění vyjmuto, které náklady nebudou daňově uznatelné), pravidla pro oceňování a odpisy, možnost zahrnování dosažených ztrát a také mechanismus včetně kritérií pro rozdělení základu daně mezi jednotlivé státy, ve kterých nadnárodní společnost působí. Pro ilustraci tab. č. 1 charakterizuje rozdíly v odpisování u jednotlivých států Unie. 72 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Tabulka č. 1 – Metody odpisování a odpisové sazby v zemích Evropské unie k 31. 12. 2009 Metoda Strojní zařízení RO 10; 33 2.1522.25 Strojní zařízení Budovy a stavby Belgie Česká republika Dánsko Finsko RO/DO RO/DO RO/ZO RO/ZO DO DO RO DO Francie RO/DO RO 20 Irsko Itálie Kypr Litva Lotyšsko Lucembursko Maďarsko Malta Německo Nizozemí Polsko RO RO RO RO/DO DO RO/DO RO RO RO/DO RO/DO RO/ZO RO RO RO RO/DO DO RO RO RO RO RO/DO RO 12,5 20-25 10 10-25 Portugalsko RO/DO RO Rakousko Řecko Slovensko Slovinsko RO RO RO/ZO RO RO RO RO/ZO RO 10 20 2-20 20-50 Španělsko RO/DO RO 8-30 Švédsko Velká Británie RO/DO RO 20 DO RO Země 10-25 14.5 4-15 20 20 4.5-20 12.533.33 Odpisová sazba v % Strojní Budovy Budovy zařízení a stavby a stavby DO RO DO 2xRO 3-5 2xSL ** 1.02-3.4 25 30 1.252.25xRO 5 *** 15-70 3xRO 2xRO 20 2xRO 0.51.5xRO **** 1.52.5xRO 30 25 73 ** 4-20 20 4-15 3-7 3-4 5-15 2-5 3-15 2 2 * 1.5-4.5 *** 10 * 2-5 2-4 5 1.5-2.5 3 1.47-3 1.5-5 4 **** ŠIROKÝ Daňová politika Unie v současném období _______________________________________________________________________________________________________________ Zdroj: KESTI (2009). Bulharsko a Rumunsko nezjištěno, RO – rovnoměrná metoda, DO – degresivní odpisování, ZO – zrychlené odpisování. Závěr Přetrvávajícími daňovými problémy, se kterými se setkávají mezinárodní společnosti, zůstávají zejména: (1) problémy s CFC pravidly; (2) pravidla nízké kapitalizace; (3) transfer pricing a (4) možnosti započítávání ztrát mezi firmami v rámci jedné skupiny. Bude zajímavé sledovat, jaký osud bude mít projekt CCCTB, který osobně prosazoval minulý komisař pro daně a celní unii László Kovács, za vedení nového komisaře pro daně, celní unii, audit a boj s podvody, kterým je zástupce Litvy Algirdas Šemeta. Možná, že právě opětovné přisouzení „daňového“ komisaře „malé“ zemi svědčí i o tom, že Unie nemá daně jako zásadní prioritu své politiky. Pouţitá literatura [5] KESTI, J. (Ed.). European Tax Handbook 2009. Amsterdam: IBFD, 2009. ISBN 978-90-8722-052-5. [6] KOVACS, L. Daňová harmonizace versus daňová konkurence v Evropě. Bulletin KDP ČR, 2006, č. 1. ISSN 1211-9946. [7] LANG, M. MELZ, P., KRISTOFFERSSON, E. (eds.) Value Added Tax and Direct Taxation. Amsterdam: IBFD, 2009. ISBN 978-90-8722-060-0. [8] NERUDOVÁ, D. Harmonizace přímého zdanění v Evropské unii. Daně a právo v praxi, 2005, č. 6. ISSN 1211-7293. [9] PITROVÁ, L. POMAHAČ, R. Průvodce judikaturou Evropského soudního dvora. 1. díl. Praha: Linde Praha, 2000. ISBN 80-7201-204-5. [10] PITROVÁ, L. POMAHAČ, R. Průvodce judikaturou Evropského soudního dvora. 4. díl. Praha: Linde Praha, 2006. ISBN 80-7201-584-2. [11] ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. 4. vyd. Praha: Linde Praha, 2010. ISBN 80-7201-799-7. [12] Taxation Trends in the European Union. Luxembourg: European Communities, 2008. ISBN 978-92-79-08400-3. [13] Tax Policy in the European Union. Luxemburg: European Commission, 2000. ISBN 92-828-8734-0. [14] TICHÝ, L., ARNOLD, R., SVOBODA, P., ZEMÁNEK, J., KRÁL, R. Evropské právo. 3. vyd. Praha: C. H. Beck, 2006. ISBN 80-7179-430-9. [15] TÝČ, V. Základy práva Evropských společenství pro ekonomy. 5. vydání. Praha: Linde Praha, 2006. ISBN 80-7201-631-8. 74 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ PRÁVNÍ ÚPRAVA DAŇOVÝCH TRESTNÝCH ČINŮ V NOVÉM TRESTNÍM ZÁKONÍKU TAX CRIMINAL OFFENCES Taťána Špírková Univerzita Palackého, Právnická fakulta/ katedra finančního práva, národního hospodářství a ekonomie [email protected] Abstrakt: Daňové trestné činy jsou významnou skupinou trestných činů hospodářských. Představují krajní prostředek řešení daňových úniků, které významně ohrožují fiskální zájmy státu. Daňové trestné činy jsou obtížně prokazatelné a k vyvození trestní odpovědnosti nepřispívá ani komplikovanost právní úpravy daňové soustavy. Zisky dosažené touto činností jsou obrovské, čemuž mnohdy odpovídá i velká sofistikovanost jejich pachatelů. Cílem tohoto příspěvku je podat komplexní pohled na problematiku daňových trestných činů z pohledu nového trestního zákoníku č. 40/2009 Sb a upozornit na změny, ke kterým u jednotlivých daňových trestných činů došlo oproti dosavadní právní úpravě. Klíčové slova: daňové trestné činy, daň, zkrácení daně, neodvedení daně, skutkové podstaty daňových trestných činů Abstract: Tax criminal offences belong to a significant group of economic criminal offences. They represent ultima ratio to a solution of tax avoidance that eminently threaten a state fiscal interests. Tax criminal offences are hardly to prove and the complicacy of a legal regulation of the tax system does not contribute to the elicitation of the criminal responsibility. Gainings achieved by this actions are enormous which is very often corresponds with the great sophistication of offenders. The author´s aim in this article is to provide a complex view on a problems of tax criminal offences in the Czech Republic regulated by the Law No. č. 40/2009 Coll. Key words: tax criminal offences, tax, tax abridgement, tax nonpayment, factum of tax criminal offences 75 ŠPÍRKOVÁ Právní úprava daňových trestných činů v novém trestním zákoníku _______________________________________________________________________________________________________________ Úvod Daňové trestné činy jsou významnou součástí hospodářských trestných činů v novém trestním zákoníku č. 40/2009 Sb., který nabyl účinnosti dne 1. ledna 2010 a nahradil tak dosavadní trestní zákon č. 140/1961 Sb. V novém trestním zákoníku došlo oproti dosavadní právní úpravě k mnoha změnám, které se přímo dotkly právní úpravy daňových trestných činů. Z hlediska formy je na první pohled zřejmé jiné systematické členění zvláštní části zákona. Daňové trestné činy jsou nově zařazeny do hlavy VI. upravující hospodářské trestné činy a nově je konstruována systematika jednotlivých oddílů této hlavy. Daňové trestné činy jsou upraveny v díle druhém pod názvem Trestné činy daňové, poplatkové a devizové, kdy oproti stávající právní úpravě dochází k vydělení trestných činů proti měně, které tvoří samostatný první díl hlavy VI.. Nový trestní zákoník také přinesl změny ve vymezení skutkových podstat některých daňových trestných činů např. sloučení skutkových podstat u trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby nebo odlišné stanovení trestních sankcí. Mezi daňové trestné činy dle nového trestního zákoníku se zařazují následující trestné činy: Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby (§240). Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby (§241). Nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení (§243). Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží (§244). Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti (§245).45 V následující části příspěvku bych upozornila na nejzásadnější změny, ke kterým u daňových trestných činů v souvislosti s účinností nového trestního zákoníku došlo. 1 Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby Tento trestný čin je v novém trestním zákoníku upraven v ustanovení §240 následovně: (1) Kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou podobnou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb, bude 45 Zákon č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. 76 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ potrestán trestem odnětí svobody na šest měsíců až tři léta nebo zákazem činnosti. (2) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, a) spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami, b) poruší-li k usnadnění takového činu úřední uzávěru, nebo c) spáchá-li takový čin ve značném rozsahu. (3) Odnětím svobody na pět až deset let bude pachatel potrestán, spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 ve velkém rozsahu.“46 Základní změnou, kterou přinesla nová právní úprava je sloučení dosud samostatné skutkové podstaty sankcionující vylákání výhody na některé z povinných plateb a skutkové podstaty obsahující „klasické“ zkrácení daně. Tímto krokem zákonodárce odstranil nemožnost sčítat škody způsobené jediným jednáním zakládajícím zkrácení daně dle odst. 1 a vylákání výhody dle odst. 2 §148 původního trestního zákona, protože škody vznikly jako následek dvou odlišných skutkových podstat. Dle platné právní úpravy se obě jednání považují za jedinou skutkovou podstatu, v důsledku čehož je možné vzniklé škody oběma jednáními sčítat. Dle důvodové zprávy má toto řešení význam jak z hlediska naplnění základní skutkové podstaty (větší rozsah), tak i z hlediska naplnění okolností podmiňujících použití vyšší trestní sazby (značný rozsah a velký rozsah). Dále je do této skutkové podstaty výslovně doplněno i krácení příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na úrazové pojištění, které sem logicky patří. 47 Další zásadní změnou je výslovné zavedení §240 odst. 3 trestního zákoníku mezi trestné činy, na které se vztahuje povinnost překažení v rámci nepřekažení trestného činu podle §367 trestního zákoníku. Zavedení skutkové podstaty tohoto trestného činu mezi výjimky z povinné mlčenlivosti bude mít přímý vliv na povinnost mlčenlivosti daňových poradců. Mlčenlivost daňových poradců je založena na základě zákona č. 523/92 Sb. o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců ČR, ve znění pozdějších předpisů, který stanoví, že daňový poradce, jeho pracovník nebo zástupce, jakož i osoba, která pozbyla oprávnění k výkonu daňového poradenství, jsou povinni zachovávat mlčenlivost o všech skutečnostech, o nichž se dozvěděli v souvislosti s výkonem daňového poradenství. Této povinnosti, a to i pro účely trestního řízení, je může zprostit pouze klient svým prohlášením, avšak i v tomto případě je daňový poradce nebo jeho zástupce povinen zachovat mlčenlivost, pokud je to v zájmu klienta. Povinnost mlčenlivosti 46 §240 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník. HERCZEG, Jiří. Trestné činy hospodářské ve vládním návrhu trestního zákoníku. In Acta Universitatis Carolinae – Iuridica - Vybrané problémy trestního postihu ekonomické kriminality, s. 36 - 37. 47 77 ŠPÍRKOVÁ Právní úprava daňových trestných činů v novém trestním zákoníku _______________________________________________________________________________________________________________ se nevztahuje na případy zákonem uložené povinnosti překazit a oznámit spáchání trestného činu. Mlčenlivost daňového poradce je však prolomena vzhledem k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 3 trestního zákoníku a daňovému poradci v případě jeho neoznámení hrozí až tříletý trest odnětí svobody. Uvedené prolomení povinnosti mlčenlivosti se vztahuje pouze na případ, kdy je zkrácení daně, poplatku a podobné platby učiněno ve velkém rozsahu. Konkrétní dopad této změny je poněkud nejistý, jednak s ohledem na obtížnou prokazatelnost pochybení ze strany daňového poradce tak s ohledem na skutečnost, že daňový poradce při přijímání klienta často vůbec neví, v jakém rozsahu bude daňové přiznání zpracovávat. Nedá se tedy předpokládat, že by výše uvedená změna vedla ze strany daňových poradců k nárůstu oznamování potenciální trestné činnosti jejich klientů. 48 2 Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby Tento trestný čin je v novém trestním zákoníku upraven v ustanovení §241 následovně: (1) Kdo jako zaměstnavatel nebo plátce ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost ze zaměstnance nebo jinou osobu odvést daň, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti nebo pojistné na zdravotní pojištění, bude potrestán odnětím svobody až na tři léta nebo zákazem činnosti. (2) Stejně bude potrestán, kdo jako zaměstnavatel ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost odvést pojistné na úrazové pojištění zaměstnanců. (3) Odnětím svobody na jeden až pět let nebo peněžitým trestem bude pachatel potrestán, získá-li činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 pro sebe nebo pro jiného značný prospěch. (4) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, získá-li činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 pro sebe nebo pro jiného prospěch velkého rozsahu.“49 První změnou oproti minulé právní úpravě je změna samotného označení trestného činu, když zákonodárce pro příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné zdravotní pojištění a nově také pro pojistné na úrazové pojištění zaměstnanců, používá termín podobná povinná platba. 48 BOUDA, Zbyněk: Trestněprávní postih zkrácení daně jako prostředek ultima ratio v pohledu současném i budoucím. Trestní právo, číslo 5/2009, č. 5, ročník XIII., s. 20 – 23. ISSN 1211-2860. 49 §241 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník. 78 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Ve vymezení skutkové podstaty zákonodárce zpřesnil základní pojmy plátce a poplatník, když vedle plátce označil jako možného pachatele zaměstnavatele. Místo spojení „za poplatníka“ dle původní právní úpravy je použito termínu „za zaměstnance nebo jinou osobu“. Tímto krokem zákonodárce nově upřesnil pojmy tak, aby byly v souladu nejen s právními předpisy daňovými, ale zejména s právními předpisy upravujícími pojistné plnění. Vypuštění slov „za zaměstnance nebo jinou osobu“ požadovaly na zákonodárci Ministerstvo práce a sociálních věcí a Ministerstvo zdravotnictví, aby tak bylo dosaženo postihu i té části daně a pojistného, kterou odvádí zaměstnavatel „sám za sebe“. Tyto požadavky nebyly naštěstí vyslyšeny a v rámci platné právní úpravy se trestní postih nadále týká jen té části daně a pojistného, kterou má zaměstnavatel povinnost odvést za poplatníka a kterou zaměstnanci také srazil. Trestnost tak bude v souladu s dosavadní judikaturou podmíněna skutečností, že pachatel měl k dispozici potřebné finanční prostředky, tzn., že příslušné částky ze mzdy zaměstnancům skutečně srazil a v rozporu se zákonem je neodvedl oprávněným příjemcům, ale použil je k jiným účelům.50 Jak již bylo naznačeno výše, zákonodárce nově postihuje také nesplnění zákonné povinnosti zaměstnavatele odvést pojistné na úrazovém pojištění zaměstnanců ve větším rozsahu. Úrazové pojištění zaměstnanců je upraveno zákonem č. 266/2006 Sb., o úrazovém pojištění zaměstnanců, přičemž okruh pojištěných osob je vymezen v § 3 tohoto zákona. Pojistné platí zaměstnavatel. Výše a placení pojistného se stanoví procentní sazbou z úhrnu vyměřovacích základů zaměstnanců pro pojistné na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti v rozhodném období. Nově také zákonodárce upravuje výměry nepodmíněného trestu a místo výslovného vymezení možného uložení peněžitého trestu uvádí v základní skutkové podstatě trest zákazu činnosti. Trest zákazu činnosti je tak na rozdíl od původní právní úpravy možné uložit jako trest samostatný. Zvláštní ustanovení o účinné lítosti upravené v §242 přejal nový trestní zákoník z §147a původní trestní právní úpravy beze změny. 3 Ostatní daňové trestné činy v České republice Výše popsané daňové trestné činy, a to trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby a trestný čin neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby jsou považovány za základní daňové trestné činy. 50 HERCZEG, Jiří.: Trestné činy hospodářské ve vládním návrhu trestního zákoníku. In Acta Universitatis Carolinae – Iuridica - Vybrané problémy trestního postihu ekonomické kriminality. Praha: Karolinum, 2006, s. 37. ISBN 80-2461297-6. 79 ŠPÍRKOVÁ Právní úprava daňových trestných činů v novém trestním zákoníku _______________________________________________________________________________________________________________ Nelze však opomenout ani ostatní trestné činy přímo související s daňovou problematikou, a to trestný čin nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení, trestný čin porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží a trestný čin padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti. 51 Trestný čin nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení zákonodárce převzal z původní právní úpravy téměř beze změny. Platná právní úprava tohoto trestného činu pouze mírně upravuje hranice u nepodmíněného trestu odnětí svobody a výslovně rozšiřuje možnost ukládat alternativní tresty – trest zákazu činnosti a peněžitý trest.52 Trestný čin porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží odpovídá původnímu trestnému činu porušení předpisů o nálepkách k označení zboží. Nejvýznamnější změnou je skutečnost, že skutková podstata výslovně postihuje také dovoz, skladování a přepravu zboží bez nálepek, kontrolních pásek nebo jiných předmětů k jeho označení pro daňové účely. 53 Trestný čin padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti odpovídá dosavadnímu trestnému činu padělání a pozměňování nálepek k označení zboží nebo předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti. Skutková podstata se v novém trestním zákoníku výslovně rozšiřuje také na kontrolní pásky nebo jiné předměty k označení zboží pro daňové účely. Nový trestní zákoník také vkládá nový odst. 3, který stanoví okolnosti použití vyšší trestní sazby v případě získání prospěchu velkého rozsahu.54 Závěr Na samotný závěr bych dodala, že jsem přesvědčena, že boj proti daňovým únikům by se měl odehrávat také v rovině jiných právních odvětví než je právo trestní. Více než kdekoliv jinde by se u daňových trestných činů nemělo zapomínat na pomocnou úlohu trestní represe, což znamená, že na protiprávní jednání je třeba reagovat prostředky trestního práva až v krajních případech. Primární zamezení daňovým únikům by mělo být zajištěno v rámci bezvadné právní úpravy daňových a souvisejících právních předpisů a právní úpravou sankcí v rámci daňového řízení. Paradoxně právě netrestní právní úprava mnohdy otevírá pachatelům cestu k daňovým únikům a složitost daňové legislativy a neefektivnost daňového řízení jsou jedny z faktorů, které zvyšují množství daňových úniků a jejich častou latenci. 51 Zákon č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. §243 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník. 53 §244 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník. 54 §245 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník. 52 80 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Daňové trestné činy jsou i s ohledem na zisky, které pachatelé touto trestnou činností dosahují, závažnou skupinou hospodářských trestných činů. Jejich bezvadné právní úpravě by tak měla být věnována maximální pozornost. Pouţitá literatura [1] BOUDA, Z. Trestněprávní postih zkrácení daně jako prostředek ultima ratio v pohledu současném i budoucím. Trestní právo, číslo 5/2009, č. 5, ročník XIII., s. 20 – 23. ISSN 1211-2860. [2] HERCZEG, J. Trestné činy hospodářské ve vládním návrhu trestního zákoníku. In Acta Universitatis Carolinae – Iuridica - Vybrané problémy trestního postihu ekonomické kriminality, s. 36 - 37. [3] Zákon č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. [4] Zákon č. 140/1961 Sb., trestní zákon, ve znění pozdějších předpisů. 81 VALENTOVÁ Rozpočet Evropské unie _______________________________________________________________________________________________________________ ROZPOČET EVROPSKÉ UNIE BUDGET OF THE EUROPEAN UNION Ivana Valentová Moravská vysoká škola Olomouc, o.p.s., Ústav ekonomie [email protected] Abstrakt: Cílem příspěvku je seznámit posluchače se specifiky rozpočtu Unie oproti rozpočtům jejích členských států. Příspěvek definuje strukturu rozpočtu EU (jeho příjmovou a výdajovou stránku), popisuje hlavní zásady jeho tvorby a objasňuje účely užití prostředků rozpočtu EU. Klíčová slova: Evropská unie (Unie), politiky EU, rozpočet EU, rozpočtové zásady, příjmy, výdaje, závazky, platby, tradiční zdroje, příspěvkové zdroje, ostatní zdroje, hrubý národní důchod, daň z přidané hodnoty, finanční perspektiva, finanční rámec, roční rozpočet. Abstract: This paper aims to introduce students with the specifics of the EU budget compared to the budgets of its member states. The article defines the structure of the EU budget (income and expenditure of the page), describes the main principles of his work and explains the purpose of the use of EU budget funds. Key words: European Union (the Union), EU policy, EU budget, the budgetary principles, income, expenses, commitments, payments, traditional resources, contribution sources, other sources, gross national income, value added tax, financial outlook, financial framework, the annual budget. Úvod Evropská Unie (Unie) je politické a ekonomické společenství samostatných demokratických států Evropy. Unie je založena na Smlouvě o Evropské unii a Smlouvě o fungování Evropské unie. „Cílem Unie je podporovat mír, své hodnoty a blahobyt svých obyvatel.“55 55 Článek 3 Smlouvy o Evropské unii. 82 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Oblasti spolupráce členských zemí se nazývají politiky EU a jsou vymezeny v primárním právu Unie, popis konkrétních politik obsahují Smlouvy, ty naposledy pozměnila Lisabonská smlouva56. V současné době jsou státy Unie zavázány ke spolupráci a přenesly v různé míře své pravomoci na úroveň EU ve více než třiceti oblastech. Hlavním nástrojem pro financování politik EU je rozpočet Unie. Ten samozřejmě financuje také správu a provoz jejích institucí, tato výdajová položka je však v porovnání s výší výdajů na financování politik velmi malá (viz níže). Rozpočet EU se vyznačuje specifickými znaky, pouze doplňuje finanční kroky národních vlád členských států. Výrazně se od národních rozpočtů členských států odlišuje, a to jak z hlediska své struktury, tak z hlediska relativní velikosti. Vzhledem k velikosti území a počtu obyvatel EU je objem spravovaných prostředků v rámci rozpočtu EU výrazně nižší než u národních rozpočtů členských států. Rozpočet EU se podobá více fondu než rozpočtu, příjmy se vyznačují příspěvkovým rázem, účel výdajů je také odlišný od standardních národních rozpočtů. Legislativa EU určuje pravidla pro sestavování a schvalování rozpočtu, rozpočtové zásady57, vymezuje příjmy rozpočtu a aktivity, na které mohou být prostředky Unie vynaloženy. Rozpočet Unie je sestavován v rámci finančních perspektiv a slouží k financování priorit, které si Unie v daném časovém horizontu stanoví. Finanční perspektiva je víceletý finanční rámec, který je v současné době sestavován na dobu sedmi let, stanovuje hlavní rozpočtové priority a jejich výdajové limitní stropy. Komise při sestavování rozpočtu pro následující rok vychází vždy z aktuálních ekonomických údajů.58 Rozpočet EU je veden v eurech a vázán na finanční (kalendářní) rok. Je rozdělen na závazky a platby, což je důsledkem rozdílu mezi okamžikem, kdy jsou závazky zaneseny do rozpočtu, a okamžikem jejich proplacení. Závazek lze chápat jako příslib financování ze zdrojů EU, který je následně reálně vyplacen. Rozpočet EU musí být v každém roce vyrovnaný. Výdaje musí být pokryty příjmy či rezervami z předešlých let, není možné užít cizích zdrojů pro jejich financování. V případě potřeby musí být situace vyřešena vlastními zdroji. Každá položka rozpočtu musí být určena na specifický účel či cíl. Rozpočet má pevnou strukturu s horizontálním dělením na souhrnnou bilanci příjmů a institucionální oddíly. Horizontální části jsou dále děleny vertikálním směrem na hlavy, kapitoly, články a body.59 56 Vstoupila v platnost v prosinci 2009. http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/eu_rocni_rozpocet_eu.html . 58 http://www.euroskop.cz/8904/sekce/financni-perspektiva---vyvoj/. 59 KÖNIG, P. a kol. Rozpočet a politiky Evropské unie. s. 29 – 32. 57 83 VALENTOVÁ Rozpočet Evropské unie _______________________________________________________________________________________________________________ Roční rozpočet Unie je sestavován v souladu s víceletým finančním rámcem a stanovuje jej Evropský parlament a Rada zvláštním legislativním postupem. Každý orgán s výjimkou Evropské centrální banky stanoví do 1. července předběžný odhad svých výdajů pro příští rozpočtový rok. Komise předloží návrh rozpočtu Evropskému parlamentu a Radě nejpozději do 1. září předcházejícího roku, v němž má být rozpočet plněn. Rada zaujme stanovisko a nejpozději 1. října jej postoupí Evropskému parlamentu. Ten má lhůtu 42 dnů pro schválení návrhu a přijetí rozpočtu. Pokud nepřijme žádné usnesení, je rozpočet pokládán za přijatý. Může také většinou hlasů přijmout změny a postoupit návrh zpět Komisi a Radě.60 1 Příjmy rozpočtu EU Příjmová stránka rozpočtu EU se liší od rozpočtů členských zemí, není založena na žádné konkrétní dani, nýbrž na příspěvcích členských zemí. Příjmy rozpočtu EU se skládají ze čtyř vlastních zdrojů a jednoho zdroje doplňkového. Vlastní zdroje rozpočtu Unie tvoří:61 a) Tradiční vlastní zdroje (zemědělské a cukerné dávky, cla) – vybírají se při dovozu zboží z třetích zemí na vnější hranici EU bez ohledu na místo skutečné spotřeby. Jsou také jedinými zástupci daní v příjmech rozpočtu EU. Podíl tradičních zdrojů na celkových příjmech rozpočtu EU klesá. b) Příspěvkové příjmy (DPH, příspěvek z HND) – tvoří podíly na vybrané DPH a příspěvky členských států ve formě příslušného procenta z jejich hrubého národního důchodu (HND). Daň z přidané hodnoty (DPH) – je stanoveno jednotné procento z harmonizovaného vyměřovacího základu DPH jednotlivých členských států. Od roku 2007 je stanoven strop jednotné sazby na výši 0,30 % z harmonizovaného základu.62 Příspěvek z HND v tržních cenách – příspěvek je stanoven ve výši jednotného procenta z HND jednotlivých členských zemí vyjádřeného v tržních cenách. Tento příspěvek je placen z rozpočtů členských států EU v takové úrovni, aby doplnil tu část rozpočtu, jenž nestačí pokrýt předchozí tři zdroje. Jedná se o výrazně nejvyšší příjem do rozpočtu EU. 60 EVROPSKÁ KOMISE. Rozpočet Evropská unie. Základní údaje. s. 8 – 10. <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/financial_pub/budget_glance_cs.pd f>. 61 ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. s.34 - 38. KÖNIG, P. a kol. Rozpočet a politiky Evropské unie. s. 43 - 67. 62 http://eur-lex.europa.eu/budget/data/D2010_VOL1/CS/nmc-grseqN000811428410/index.html. Výjimku z jednotné sazby si sjednaly státy Rakousko (0,225 %), Německo (0,15 %), Nizozemsko a Švédsko (oba státy 0,10 %). 84 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ c) Ostatní příjmy – sestávají z široké škály příjmů s variabilními výnosy. Mezi ostatní příjmy se řadí administrativní poplatky vybrané institucemi EU, pokuty, úroky z prodlení, daně z příjmů zaměstnanců institucí ES, příjmy z poskytování úvěrů a půjček, přebytky z předchozích let atd. Na základě rozhodnutí z roku 2000 je výše ročního rozpočtu i výše víceletého finančního rámce limitována stropem vlastních zdrojů na úrovni 1,24 % HND Unie v položkách na platby a 1,31 % HND Unie v položkách na závazky.63 Celkové příjmy rozpočtu EU na rok 201064 činí 122,937 mld. EUR v položkách na platby, což je nárůst o 8,8% oproti předcházejícímu rozpočtovému roku a tyto příjmy činí 1,04 % HND Evropské unie.65 Nejvyšší objem příjmů ve výši 93,35 mld. EUR, téměř 76% podíl všech příjmů Unie, tvoří zdroj založený na HND. Tradiční zdroje zaznamenaly klesající tendenci oproti předcházejícím rokům. Struktura odhadu příjmů pro rozpočtový rok 2010 je uvedena v tabulce č. 1, kde jsou pro srovnání uvedeny také příjmy předcházejících rozpočtových období 2008 a 2009. Tabulka č. 1: Výše jednotlivých zdrojů příjmů rozpočtu EU (běţné ceny) 66 Druh příjmu rozpočtu EU Rozpočet 2008 mil. eur % Rozpočet 2009 mil. eur % Rozpočet 2010 mil. eur % Zemědělské dávky a cla 16 936,60 14,6 14 580,50 12,9 14 203,1 11,6 Zdroj založený na DPH 18 096,76 15,6 13 668,39 12,1 13 950,92 11,3 Zdroj založený na HND 73 290,31 63,3 81 989,07 72,5 93 352,69 75,9 Ostatní zdroje 7 447,91 6,5 2 797,46 2,5 1 430,29 1,2 115 771,28 100,0 113 035,42 100,0 122 937,00 100,0 Celkem 63 http://www.euroskop.cz/8877/sekce/rozpocet-eu/. Dle rozpočtu EU, který schválil Evropský parlament po jednání s Radou dne 17. prosince 2009. 65 http://www.euroskop.cz/8877/sekce/rozpocet-eu/. 66 EVROPSKÁ KOMISE. Souhrnný rozpočet Evropské unie pro rozpočtový rok 2010. Číselné údaje. s. 25. <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/budget_in_fig/syntchif_2010_cs.pd f>. 64 85 VALENTOVÁ Rozpočet Evropské unie _______________________________________________________________________________________________________________ 2 Výdaje rozpočtu EU Stejně, jako se struktura příjmů rozpočtu EU výrazně odlišuje od typických příjmů národních rozpočtů, ani výdaje nekopírují klasické rozpočty členských států. Na výdajové straně rozpočtu EU své místo nenašly např. výdaje sociální, důchodové, ani výdaje na zdravotnictví. Výdajové položky rozpočtu EU doplňují národní rozpočty členských států, jsou zaměřeny na oblasti, které nejsou financovány jednotlivými státy či jsou jimi podporovány jen velmi málo. Příjmy rozpočtu Unie jsou určeny na financování výdajů za účelem zlepšení života lidí v oblastech, jež jsou svěřeny do pravomocí Unie. Ta vymezuje pro dané časové horizonty své priority, jejichž odrazem je šest širokých okruhů výdajů a velká škála politik. Finanční perspektiva (víceletý finanční rámec) se sestavuje na dobu sedmi let, jejím úkolem je zajistit, aby výdaje Unie probíhaly v rámci jejích vlastních zdrojů. Finanční perspektiva určuje maximální roční výši prostředků na závazky a platby, specifikuje pro každý rok okruh a podokruh položky závazků. Současná finanční perspektiva je sestavena pro období 2007 – 2013, disponuje objemem finančních prostředků ve výši 974,769 mld. eur 67. Tento finanční rámec je členěn do šesti okruhů, pro něž jsou stanoveny částky závazků v jednotlivých rozpočtových letech. Celkový objem závazků a jejich strukturu pro finanční rámec 2007 – 2013 uvádí tabulka č. 2. Šest okruhů současného finančního rámce tvoří:68 Okruh 1. Udrţitelný růst – Největší počet politik je financováno z okruhu 1, člení se na podokruhy 1a. a 1b. 1a. Konkurenceschopnost pro hospodářský růst a zaměstnanost (Podpora výzkumu a technologického rozvoje, Podpora udržitelných sítí EU pro dopravu a energii, Zlepšování kvality vzdělávání a odborné přípravy, Konkurenceschopnost a inovace, Program sociální politiky, Další opatření a programy, Decentralizované agentury). 1b. Soudrţnost pro růst a zaměstnanost (Fond soudržnosti a strukturální fondy s cíli podpory: konvergence, regionální konkurenceschopnost (ERDF a ESF) a zaměstnanost a cíl evropská územní spolupráce, technická pomoc). 67 http://ec.europa.eu/budget/prior_future/fin_framework_en.htm, druhé přepracované vydání pro plán Evropské hospodářské obnovy. 68 KÖNIG, P. a kol. Rozpočet a politiky Evropské unie. s. 14 - 22. http://www.euroskop.cz/8879/sekce/vydaje-rozpoctu-eu/ . 86 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ Okruh 2. Ochrana přírodních zdrojů a hospodaření s nimi – financování společné zemědělské politiky, společné politiky rybolovu a ochrany životního prostředí. Okruh 3. Občanství, svoboda, bezpečnost a právo – financování politik v souvislosti s občanstvím, svobodou a bezpečností. Okruh je rozdělen na dvě části (3a. Svoboda, bezpečnost a spravedlnost, 3b. Občanství). Okruh 4. EU jako globální partner – finanční podpora EU pro třetí země, pro podporu jejich rozvoje se zaměřením na geograficky blíže položené oblasti k EU. Největší objem prostředků plyne na Předvstupní nástroj, Nástroj pro evropské sousedství a partnerství a Nástroj rozvojové spolupráce. Okruh 5. Administrativa – administrativní výdaje na zabezpečení chodu institucí EU. Okruh 6. Kompenzace a vyrovnávací platby – okruh určen pro nové členské státy (v současnosti Bulharsko, Rumunsko) jako kompenzace za účelem udržení vyrovnaného rozpočtu těchto států v době bezprostředně po přistoupení k EU. Tabulka č. 2: Finanční rámec na období 2007 – 2013 (mld. eur, v běţných cenách)69 Celkem 2007 – 2013 % podíl Udržitelný růst 436,770 44,81 % Ochrana přírodních zdrojů a hospodaření s nimi 413,061 42,37 % Občanství, svoboda, bezpečnost a právo 12,216 1,25 % EU jako globální hráč 55,935 5,74 % Ostatní (včetně administrativních výdajů a kompenzace) 56,787 5,83 % Celkem 974,769 100,00 % Poloţky závazků 3 Roční rozpočet Roční rozpočet je tvořen na základě víceletého finančního rámce. Celkové výdaje ročního rozpočtu zahrnují výdaje všech evropských institucí. Nejvyšší podíl výdajů připadá na Komisi, jelikož kromě administrativních výdajů na svůj provoz 69 http://ec.europa.eu/budget/prior_future/fin_framework_en.htm, druhé přepracované vydání pro plán Evropské hospodářské obnovy. 87 VALENTOVÁ Rozpočet Evropské unie _______________________________________________________________________________________________________________ zaštiťuje také výdaje na politiky EU. Administrativa a provoz všech institucí Unie přitom činí pouhých 5,6 % celkových výdajů (v položkách závazků) rozpočtu EU. Roční rozpočet představuje přibližně 1 % národního bohatství Unie, v přepočtu 244 eur na obyvatele.70 Souhrnný rozpočet pro aktuální rok 2010 předpokládá celkové výdaje v položkách závazků v hodnotě 141,452 mld. EUR, položka platby představuje 122,937 mld. EUR. Oproti rozpočtovému roku 2009 lze stav vyhodnotit jako nárůst o 3,57 %, resp. 8,76 %. 71 Tabulka č. 3: Poloţky závazků a plateb rozpočtu EU v rozpočtových letech 2008 a 2010 (běţné ceny, mil. EUR), členění dle okruhů finančního rámce 72 rozpočet 2009 rozpočet 2010 PZ PP PZ PP 1. Udrţitelný růst 62 201,68 45 331,64 64 249,45 47 727,16 1a. Konkurenceschopnost pro růst a zaměstnanost 13 774,80 10 368,29 14 861,85 11 342,27 1b. Soudržnost 48 426,88 34 963,35 49 387,59 36 384,89 2. Ochrana a správné hospodaření s přírodními zdroji 56 331,80 49 905,56 59 498,83 58 135,64 3. Občanství, svoboda, bezpečnost a právo 2 132,12 1 911,33 1 674,49 1 397,96 Poloţky závazků (PZ) / Poloţky plateb (PB) 70 EVROPSKÁ KOMISE. Rozpočet Evropská unie. Základní údaje. s. 2. <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/financial_pub/budget_glance_cs.pd f>. 71 EVROPSKÁ KOMISE. Souhrnný rozpočet Evropské unie pro rozpočtový rok 2010. Číselné údaje. s. 5. <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/budget_in_fig/syntchif_2010_cs.p df>. 72 EVROPSKÁ KOMISE. Souhrnný rozpočet Evropské unie pro rozpočtový rok 2010. Číselné údaje. s. 9. <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/budget_in_fig/syntchif_2010_cs.pd f>. EVROPSKÁ KOMISE. Souhrnný rozpočet Evropské unie pro rozpočtový rok 2009. Číselné údaje. s. 9. <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/budget_in_fig/syntchif_2009_cs.pd f>. 88 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ 3a. Svoboda, bezpečnost a spravedlnost 866,23 617,44 1 006,49 738,57 3b. Občanství 1 265,90 1 293,89 668,00 659,39 4. EU jako globální hráč 8 103,93 8 080,32 8 141,01 7 787,70 5. Administrativa 7 597,45 7 597,45 7 889,06 7 888,55 209,11 209,11 p.m. p.m. 6. Kompenzace (pro BG a RO) Položky závazků celkem Jako procento HND (%) 136 576,09 113 035,42 141 452,83 122 937,00 1,18 0,98 1,20 1,04 Závěr Rozpočet Unie pouze doplňuje aktivity národních vlád členských států EU, je výjimečný a svojí strukturou i výší finančních prostředků se odlišuje od standardních rozpočtů členských států. Příjmy rozpočtu EU tvoří vlastní zdroje a ostatní příjmy. Mezi vlastní zdroje patří tradiční zdroje (zemědělské dávky a cla), podíl na vybrané DPH a příspěvek z HND členských států EU. Mezi ostatní příjmy spadají např. administrativní poplatky. V současnosti se neuvažuje o určité „celoevropské“ dani, takže jediným „daňovým“ příjmem rozpočtu EU je příjem z DPH a ten svoji povahou, stanovením a výběrem je spíše „příspěvkovým“ zdrojem, protože se přímo nestanovuje z výše vybrané DPH v jednotlivých členských zemích EU. Současná finanční perspektiva ukládá členění výdajů rozpočtu EU do šesti okruhů: Udržitelný růst, Ochrana přírodních zdrojů a hospodaření s nimi, Občanství, svoboda, bezpečnost a právo, EU jako globální partner, Administrativa, Kompenzace a vyrovnávací platba. Pouţitá literatura [1] EVROPSKÁ KOMISE. Rozpočet Evropská unie. Základní údaje. Lucemburk: Úřad pro publikace Evropské unie, 2010. 15 s. ISBN 978-92-79-14440-0. Dostupní na WWW: <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/financial_pub/budget_glance _cs.pdf>. 89 VALENTOVÁ Rozpočet Evropské unie _______________________________________________________________________________________________________________ [2] EVROPSKÁ KOMISE. Souhrnný rozpočet Evropské unie pro rozpočtový rok 2010. Číselné údaje. Lucemburk: Úřad pro publikace Evropské unie, 2010. 25 s. ISBN 978-92-79-14097-6. Dostupné na WWW: <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/budget_in_fig/syntchif_2010 _cs.pdf>. [3] EVROPSKÁ KOMISE. Souhrnný rozpočet Evropské unie pro rozpočtový rok 2009. Číselné údaje. Lucemburk: Úřad pro úřední tisky Evropských společenství, 2009. 27 s. ISBN 92-791-0662-0. Dostupné na WWW: <http://ec.europa.eu/budget/library/publications/budget_in_fig/syntchif_2009 _cs.pdf>. [4] KÖNIG, P. a kol. Rozpočet a politiky Evropské unie. 2. aktualizované vydání. Praha: C. H. Beck, 2009. 630 s. ISBN 978-80-7400-011-9. [5] ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. 4. aktualizovaní vydání. Praha: Linde Praha, 2010. 351 s. ISBN 978-80-7201-799-7. [6] http://ec.europa.eu/budget/prior_future/fin_framework_en.htm [7] http://eur-lex.europa.eu/budget/www/index-cs.htm [8] http://www.euroskop.cz/8877/sekce/rozpocet-eu/ [9] http://www.euroskop.cz/8879/sekce/vydaje-rozpoctu-eu/ [10] http://www.euroskop.cz/8904/sekce/financni-perspektiva---vyvoj/ [11] http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/eu_rocni_rozpocet_eu.html Tento text je výstupem projektu Aplikovatelný systém dalšího vzdělávání ve VaV, CZ.1.07/2.3.00/09.0134 90 Workshop k daňové problematice Olomouc 18. 2. 2010 _______________________________________________________________________________________________________________ SEZNAM AKTIVNÍCH ÚČASTNÍKŮ WORKSHOPU BAČÍK, Petr HALOUZKOVÁ, Lenka HERZÁNOVÁ, Radmila HOŠTIČKOVÁ, Adéla JÍLKOVÁ, Eva KOVÁŘOVÁ, Anna MATOUŠEK, Pavel PAPOUŠKOVÁ, Zdenka POSPÍŠIL, Richard PRUDKÝ, Pavel ŠIROKÝ, Jan ŠPÍRKOVÁ, Taťána VALENTOVÁ, Ivana Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Univerzita Palackého v Olomouci Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Vysoká škola báňská – Technická univerzita Ostrava Univerzita Palackého v Olomouci Univerzita Palackého v Olomouci Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Finanční úřad v Olomouci Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Vysoká škola báňská – Technická univerzita Ostrava Univerzita Palackého v Olomouci Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. 91 BAČÍK Možnosti odpočtu DPH při pořízení os. automobilu používaného při podnikaní _______________________________________________________________________________________________________________ Vydavatel a sídlo: Tisk: Autor: Název: ISBN: Datum vydání: Vydání: Náklad: Moravská vysoká škola Olomouc, o. p. s. Jeremenkova 1142/42 772 00 Olomouc – Hodolany kolektiv autorů Workshop k daňové problematice 978-80-87240-17-5 září 2010 1. vyd. 50 výtisků 92
Podobné dokumenty
在知识对话中重新发现民族
&Vd´w>¯' $%ÒÎx¬&C *+(9SÁ¶
·'VåFbÍ'F0('¿WF,G;V¢J,ã)Í*#
$$$$*+QW$%Z>?' ,ãè«v^íÔæç
J'è«
d+:`,-.'(zVH/012'*+E¬Dd
`QN´ðñBo3dlÜC*+4?QW$%Òd
Z'5,6V7k86fS¸9C ô-:;!çZ&
·ú',,<=>B'1??u,¡C d...
Echo-200 - Firma PIP
MHMP) prosadit delimitaci této akce na Pražskou vodohospodářskou společnost (dále
PVS). Zastupitelstvo MHMP na svém zasedání
konaném dne 23. ledna 2014 tuto delimitaci
schválilo a otevřelo tak cest...
Praha 9 chystá obří projekt sociálního bydlení
poptává byty za 600 milionů
korun. Nakupovat chce rozestavěné domy nebo projekty
s územním rozhodnutím. Tyto
byty chce však poskytnout hlavně mladým.
Jestliže investor postaví nájemní byty pro seni...
Semináře podzim 2015
nabídková cena, komunikace zadavatele a dodavatele (nejen) v zadávacím řízení
a změny smlouvy na veřejnou zakázku .................................................................................. ...
1. účetní závěrka roku 2009
zkontrolovat smlouvy, zda razítko právních účinků vkladu do KN má datum v roce 2009. Jestliže
se jedná o stavbu nezapisovanou, účetní případ
nastává dnem uvedeným v kupní smlouvě. Ke
vzniklému nákl...
